מיסוי רווחים כלואים וחברות ארנק: חוזרים מקצועיים | החלטות מיסוי חדשות | הצהרת עוסק פטוּר לשנת 2025 | פטוֹר ממס שבח למוסד ציבורי | פיצויים בגין נזקים עקיפים בְּשל מלחמת חרבות ברזל | הפרשי-הון בלתי מוסברים | חיוב במס של משיכת כספים מחברה ועוד

מיסוי רווחים כלואים וחברות ארנק: חוזרים מקצועיים

רקע

ביום 31.12.2024, וכפי שפרסמנו במבזק מס' 2108, פורסם ברשומות חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת 2025) (מיסוי רווחים לא מחולקים), התשפ"ה-2024 ("חוק ההתייעלות") (קישור לחוק ההתייעלות), הכולל את התיקון* ביחס לחברות ארנק ורווחים כלואים כמו גם את הוראת-השעה.

* תיקון מס' 277 לפקודת מס הכנסה (תיקון עקיף).

נזכיר, כי במסגרת התיקון האמור נכללו תיקון והרחבת הוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה שעניינן במיסוי חברות ארנק, תיקון הוראות סעיף 77 לפקודה שעניינן בסמכות מנהל רשות המיסים להורוֹת על חלוקת רווחים, הוספת סעיפים 81א-ו לפקודה שעניינם ברווחים כלואים. בנוסף, נכללה בתיקון הוראת-השעה שעניינה בפירוק חברות מעטים והעברת נכסים ללא פירוק לבעלי המניות.

עוד נזכיר, כי בכל אלה דנו בשלושה וובינרים מיוחדים ומקיפים במיוחד שהתקיימו בחודש ספטמבר 2025 ולוּו במצגות מפורטות (למעלה מ-300 שקופיות!) הכוללות דוגמאות מספריות, שרטוטים, טבלאות והוראות החקיקה הרלבנטיות.
ניתן כעת לרכוש את ההקלטות והמצגות של הוובינרים.

חוזר בנושא "חברת מעטים"

כזכור, הוראות סעיפים 62א, 77 ו-81א-ו לפקודת מס הכנסה כמו גם הוראת-השעה מתייחסות ל"חברת מעטים" כמשמעותה בסעיף 76 לפקודת מס הכנסה הקבוע בסימן ג לפרק חמישי בחלק ד של הפקודה.*

* אך ראו ההחרגות שבסעיף 62א לפקודה לגבי חמי"ז, חנ"ז, חברה מועדפת/מוטבת ומפעל מאושר.

ביום 19.10.2025, וכפי שדיווחנו במבזק מס' 2151, פרסמה רשות המיסים טיוטה להערות של חוזר מס הכנסה מס' 8/2025 בנושא "סעיף 76 לפקודה – חברת מעטים" ("טיוטת החוזר") (קישור לטיוטת החוזר).

בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם, כי ביום 20.1.2026 פרסמה רשות המיסים נוסח סופי ומחיֵיב של החוזר בנושא "סעיף 76 לפקודה – חברת מעטים" ("החוזר") (קישור לחוזר).

במסגרת החוזר – אשר מחליף (על-פי המצוין בו*) את ההוראות שפורסמו בסעיף-קטן 2.1 לחוזר 2/2019 בנושא "הוראות סעיף 64 לעניין חברת בית וסעיף 64א לעניין 'חברה משפחתית' – בעקבות תיקון מספר 245 לפקודת מס הכנסה" וכן כל מסמך או התייחסות אחרת שפרסמה רשות המיסים בעבר ביחס לחברת מעטים, לרבות חוזרים מקצועיים, החלטות מיסוי או הנחיות – נכלל ניתוח של הגדרות המונחים "חברת מעטים", "בת חברה" ו"חברה שאין לציבור ענין ממשי בה".

* ראו סעיף-קטן 1.11 לחוזר.

תשומת לבכם, בין היתר, כי בעוד שבטיוטת החוזר צוין,* כי מוסד ציבורי, רשות מקומית וקופת גמל (כהגדרתם בסעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה) וכן חברה שמוגדרת כחברה ממשלתית בהתאם לחוק החברות הממשלתיות, תשל"ה-1975 ייחשבו לחברה שיש לציבור עניין ממשי בה ולכן לא יסוּוגו כחברת מעטים, בחוזר** ההתייחסות צומצמה לחברה ממשלתית בלבד.

* סעיף-קטן 4.2 לטיוטת החוזר.

** סעיף-קטן 4.2 לחוזר.

כמו-כן, בדומה לטיוטת החוזר,* גם בחוזר צוין,** כי חברה המחויבת בדין לפרסם דוחותיה ומניותיה אינן רשומות למסחר בבורסה לא תיחשב לחברה שיש לציבור עניין ממשי בה.

* סעיף-קטן 4.3 לטיוטת החוזר.

** סעיף-קטן 4.3 לחוזר.

עוד נציין, כי בדומה לטיוטת החוזר,* גם בחוזר צוין,** כי חברה שרק הנפיקה איגרות-חוב לציבור ומניותיה אינן רשומות למסחר בבורסה וכן חברה המוחזקת על-ידי גופים מוסדיים וקרנות לא תיחשב לחברה שלציבור עניין ממשי בה ותיחשב לחברת מעטים.

* סעיף-קטן 4.4 לטיוטת החוזר.

** סעיף-קטן 4.3 לחוזר.

בכל הכבוד, אנו סבורים, כי עמדה זו שגויה וממליצים להצטייד בחוות-דעת משפטית ממומחה מס.

חוזר בנושא דיבידנד בין-חברתי לעניין חישוב הרווחים הכלואים

סעיף 81ב(א) לפקודה קובע את הכְּלָל לפיו "חברת מעטים תהיה חייבת בתשלום תוספת למס, לכל שנת מס, בשיעור של 2% מסכום הרווחים העודפים של חברת המעטים, כפי שחושבו לפי סעיף 81ג, לאחר שנוכה מהם סכום דיבידנד שחולק בשנת המס (בסימן זה – תוספת למס)".
עם זאת, תוספת המס בשיעור 2% לא תשולם לגבי שנת-מס שבה חברת המעטים חילקה "דיבידנדים ששולם מס בשל חלוקתם" בשיעור העולה על 50% מסכום הרווחים העודפים של חברת המעטים בתום שנת-המס הקודמת או בשיעור 6% (5% בשנת-המס 2025) מסכום הרווחים הנצברים של חברת המעטים בתום שנת-המס הקודמת.

המונח "דיבידנדים שולם מס בשל חלוקתם" מוגדר בסעיף 81ב(ב)(3) לפקודה כאחד מאלה:

• דיבידנד, למעט דיבידנד שלא נכלל בהכנסת מקבל הדיבידנד בְּשל הוראות סעיף 126(ב) לפקודה (כלומר, דיבידנד בידי יחיד או חבר-בני-אדם תושב-חוץ);

• דיבידנד שלא נכלל בהכנסת מקבל הדיבידנד בשל הוראות סעיף 126(ב), ושלגביו בחרה החברה המחלקת שבְשל חלוקתו ישולם מס בשיעור הגבוה ביותר החל על תשלום דיבידנד לפי סעיפים 125ב ו-121ב לפקודת מס הכנסה, בהתאם להוראות שקבע שר האוצר בסעיף 81ב(ב)(3)(ג) לפקודה.

ואילו סעיף 81ב(ב)(3)(ג) לפקודה מַסמיך את שר האוצר, באישור ועדת-הכספים של הכנסת, לקבוע בתקנות הוראות לעניין תשלום וגביית המס על דיבידנד כאמור בסעיף 81ב(ב)(3), לרבות הוראות לעניין חישוב ההכנסה החייבת של אדם שקיבל דיבידנד כאמור או רווח ההון במכירת מניה של חברה שקיבלה דיבידנד כאמור.

ואכן, ביום 15.9.2025, וכפי שדיווחנו במבזק מס' 2150, פורסמו ברשומות תקנות מס הכנסה (דיבידנדים ששולם מס בשל חלוקתם), התשפ"ה-2025 ("התקנות") (קישור לתקנות).

במבזק מס' 2160 מיום 25.12.2025 דיווחנו על פרסום טיוטת חוזר בנושא התקנות (קישור לטיוטת החוזר).

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי שלשום (25.1.2026) פרסמה רשות המיסים נוסח סופי ומחיֵיב של החוזר בנושא התקנות ("החוזר") (קישור לחוזר).

---

הצהרת עוסק פטוּר לשנת 2025

בעקבות בקשת הלשכות המקצועיות, החליט מנהל רשות המסים, עו"ד שי אהרונוביץ, כי עוסק פטוּר החייב בהגשת הצהרה שנתית לשנת 2025 על-פי סעיף 15 לתקנות מס ערך מוסף (רישום), תשל"ו-1976, יוכל להגיש את ההצהרה הנ"ל עד ליום 31.3.2026 במקום עד ליום 31.1.2026, מבלי שיינקטו כלפיו אמצעים (קנסות מנהליים וכדומה).
את ההצהרה ניתן להגיש באופן מקוּון באמצעות המיַיצג, באתר האינטרנט או באיזור האישי.

למַעבר להודעתו בנושא של עו"ד רוטנברג, סמנכ"ל בכיר שירות לקוחות ברשות המיסים, לחצו כאן.

---

החלטות הוועדה להטלת עיצום כספי

רשות המסים פרסמה את קובץ החלטות הוועדה להטלת עיצום כספי לשנת 2024 (207 החלטות) על מפרי דיווח שלא דיווחו למכס על הכנָסַת כספים והוצאתם, בהעברה פיזית במעברי הגבול או באמצעות הדואר.

להורדת הקובץ, לחצו כאן.

---

החלטת מיסוי בנושא חוק עידוד השקעות הון

אתמול (26.1.2026) פרסמה מחלקת חוקי עידוד בחטיבה המקצועית ברשות המיסים החלטת מיסוי בנושא החוק לעידוד השקעות הון ("חוק העידוד") (החלטת מיסוי מס' 4306/26) (קישור להחלטה).

עניינה של ההחלטה בחברה פרטית תושבת ישראל ("החברה") העוסקת בפיתוח, ייצור ושיווק מערכות לגילוי אש וגזים ("מוצרי החברה"). מוצרי החברה מבוססים על פטנטים שפותחו בחברה ובבעלותה.
הכנסותיה של החברה נובעות ממכירת מוצריה וכן מתמלוגים בגין מתן זכות שימוש בפטנטים.

במסגרת ההחלטה נקבע, כי מפעלהּ של החברה הינו "מפעל תעשייתי" כהגדרת המונח בסעיף 51 לחוק העידוד וכי הכנסות החברה ממכירת מוצרי החברה תיחשבנה ל"הכנסה מועדפת" כמשמעותה בסעיף 51 לחוק העידוד.
עוד נקבע, כי הפטנטים שמפתחת החברה ייחָשבו ל"נכס לא מוחשי מוטב" כהגדרתו בסעיף 51כד לחוק העידוד.
בנוסף, נקבע, כי הכנסותיה של החברה מתמלוגים בְּשל מתן זכות שימוש בפטנטים תיחשבנה ל"הכנסה מועדפת" כמשמעותה בסעיף 51 לחוק העידוד ובלבד שפעילותה של החברה לא תקטן ביחס לממוצע השנתיים שקָדמו לשנה בה החברה הֵחלה לתת זכות שימוש בפטנט כאמור ("ממוצע השנים"), כדלקמן: (א) מספר עובדי הייצור בישראל בכל שנת-מס בה תובעים הטבות לא היה קטן ב-20% או יותר מממוצע מספר עובדי הייצור בישראל ביחס לממוצע השנים; (ב) עלות שכר עובדי הייצור בישראל בכל שנת-מס בה תובעים הטבות לא היה קטן ב-20% או יותר מממוצע עלות שכר עובדי הייצור בישראל ביחס לממוצע השנים; (ג) סך הכנסות החברה מתמלוגים בגין זכות השימוש בפטנטים לא יעלה על 25% מהכנסתה המועדפת של החברה הנובעת ממכירת המוצרים (עלו הכנסות החברה מתמלוגים בגין זכות שימוש בפטנטים על 25% מהכנסתה המועדפת של החברה הנובעת ממכירת המוצרים, תחויב החברה במס חברות מלא בהתאם לסעיף 126 לפקודת מס הכנסה בגין חלק ההכנסה מתמלוגים שעלה על 25%).

---

החלטת מיסוי בנושא מיזוג חברה עם ולתוך שותפוּת רשומה

שלשום (25.1.2026) פרסמה מחלקת שינויי מבנה בחטיבה המקצועית ברשות המיסים החלטת מיסוי בנושא מיזוג חברה עם ולתוך שותפוּת (החלטת מיסוי מס' 8998/26) (קישור להחלטה).

עניינה של ההחלטה בחברה פרטית תושבת ישראל ("חברת האם") שהוקמה בשנת 2000 והמוחזקת בידי מספר בעלי מניות יחידים תושבי ישראל ("בעלי המניות"). לחברת האם פעילות עסקית ממשית ומתמשכת החייבת במס מכוח סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה.
הָחל משנת 2016 מחזיקה חברת האם ב-99.99%* מהזכויות בשותפוּת רשומה ("השותפוּת" או "השותפוּת הקולטת") שלהּ פעילות עסקית ממשית ומתמשכת ומתמסה בהתאם להוראות סעיף 2(1) לפקודה, הכנסות השותפוּת מדוּוחות על-ידי חברת האם בהתאם להוראות סעיף 63 לפקודה.

* יתרת הזכויות בשותפוּת (0.01%) מוחזקות על-ידי חברה פרטית תושבת ישראל שהינה חברת החזקות ללא כל פעילות, נכסים והתחייבויות, המוחזקת במלואה על-ידי חברת האם.

חברת האם מחזיקה במלוא הון המניות של חברה פרטית תושבת ישראל ("חברת הבת" או "החברה המעבירה"). מלוא הון המניות של חברת הבת נרכש על-ידי חברת האם מצד שלישי במהלך שנת 2025.
לחברת הבת פעילות עסקית ממשית ומתמשכת, החייבת במס מכוח סעיף 2(1) לפקודה. תחום פעילותה של חברת הבת חופף וסינרגטי לתחום הפעילות שבו עוסקת חברת האם והשותפוּת הקולטת.
בכוונת חברת האם, חברת הבת והשותפוּת הקולטת ("היישויות המשתתפות בשינוי המבנה") לבצע ביום 31.12.2025 רה-ארגון במסגרתו תמוזג חברת הבת עם ולתוך השותפוּת, תוך חיסולה ללא פירוק וללא חבות במס של חברת הבת, כך שכּל פעילותה של חברת הבת, נכסיה, עובדיה והתחייבויותיה יועברו לשותפוּת, ללא תמורה כלשהי.
במסגרת המיזוג תוקצינה לחברת האם זכויות נוספות בשותפוּת הקולטת חֵלף מניות החברה הבת שהוחזקו על ידיה ("הזכויות המוקצות"), והכל ללא חבות במס ובהתאם להוראות סעיפים 103ב, 103ג ו-103א(א) לפקודה ("המיזוג" או "שינוי המבנה").
היישויות המשתתפות בשינוי המבנה הצהירו, כי שינוי המבנה נעשה לתכלית עסקית וכלכלית, ולא לשם הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי-נאותה; כי מטרת שינוי המבנה הינה ניהול ותפעול מאוחד של פעילותן הסינרגטית של חברת הבת והשותפוּת ביישות משפטית אחת; כי התקבלו כל האישורים (ובכלל זה אישורים רגולטוריים) הדרושים לצורך ביצוע שינוי המבנה; כי אין בבעלות היישויות המשתתפות בשינוי המבנה זכויות במקרקעין או זכויות באיגודי מקרקעין כהגדרתם בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין; כי בעקבות שינוי המבנה לא יחול שינוי במודל הפעילות העסקית של היישויות המשתתפות בשינוי המבנה והשותפוּת הקולטת תעמוד בתנאים הקבועים בסעיפים 103ג(2) ו-(3) לפקודה; כי חברת הבת והשותפוּת הקולטת מצהירות שהן עומדות ביחסי הגודל הקבועים בסעיף 103ג(6) לפקודה, וזאת בהתאם להערכת שווי מומחה, כהגדרתו בכללי מס הכנסה (בקשה לאישור מראש לתכנית מיזוג), התשנ"ה-1995, שהוגשה על ידיהן; וכי במסגרת שינוי המבנה לא תינתן כל תמורה, בין בכסף ובין בשווה כסף, בין במישרין ובין בעקיפין לחברה המעבירה ולכל צד קרוב* לה.

* לעניין זה, "קרוב" – כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה.

במסגרת החלטת המיסוי אוּשר, כי המיזוג עומד בתנאים המפורטים בסעיפים 103ג(1) ו-(7) לפקודה, בשינויים המחויבים, כי על הישויות המשתתפות במיזוג תחולנה הוראות חלק ה2 לפקודה כנוסחו לאחר תיקון 279* וכי מועד המיזוג יהיה 31.12.2025 ("מועד המיזוג").

* תיקון 279 התקבל כתיקון עקיף במסגרת החוק להשגת יעדי התקציב וליישום המדיניות הכלכלית לשנת התקציב 2025 (תיקוני חקיקה), התשפ"ה-2025 (קישור לחוק). נזכיר, כי ביום 30.7.2025 פרסמה מחלקת שינויי מבנה שבחטיבה המקצועית שברשות המיסים חוזר מקצועי בנושא תיקון 279 (קישור לחוזר), ובו פירוט השינויים שבוצעו בהוראות חלק ה2 לפקודה במסגרת התיקון (לרבות טבלה מסכמת וטבלה המפרטת את עיקרי השינויים) וכן דגשים באשר ליישום הוראות אלו בנוסחן המתוקן, לרבות בנוגע להוראות התחולה שנקבעו בתיקון.

עוד נקבע, כי על הנכסים (כהגדרתם בסעיף 103 לפקודה) המועברים מהחברה המעבירה לשותפוּת הקולטת תחולנה הוראות סעיף 103ה לפקודה, ולא יְיוחס להם סכום נוסף מֵעבר למחירם המקורי, כפי שהיה בידי החברה המעבירה; כי במסגרת המיזוג לא ייווצרו נכסים חדשים מכל סוג שהוא לצרכי מס בידי גורם כלשהו, כגון: מוניטין וכו'; כי על פעילותן של החברה המעבירה והשותפוּת הקולטת ועל נכסיהן (כהגדרתם בסעיף 103ג(2) לפקודה) עובר למועד המיזוג תחולנה במהלך התקופה הנדרשת (כהגדרתה בסעיף 103 לפקודה) הוראות סעיפים 103ג(2) ו-103ג(3) לפקודה בהתאמה; כי חֵלף המניות שהיו לחברה האם בחברה המעבירה, תוקצינה לה זכויות בשותפוּת הקולטת בהתאם להוראות סעיפים 103ג(4) ו-(5) לפקודה; כי מחירן המקורי ויום רכישתן של הזכויות המוקצות ייקבע בהתאם להוראות סעיף 103ו לפקודה; כי כל מכירה של זכויות השותפוּת הקולטת לאחַר מועד המיזוג, אם וכאשר תתבצע, תעשה פרו-רטה, דהיינו בכל מכירה יראו כנמכרות בחלקים יחסיים את הזכויות בשותפוּת הקולטת שהיו בידי חברת האם עֵרב המיזוג ואת הזכויות המוקצות בשותפוּת הקולטת במהלך המיזוג, וכן זכויות נוספות בשותפוּת הקולטת שתוקצינה, ככל שתוקצינה לחברה האם; וכי היות שמיזוג החברה המעבירה עם ולתוך השותפוּת הקולטת משמעותו השקפת תוצאות הפעילות של החברה המעבירה בהתאם להוראות סעיף 63 לפקודה לחברת האם, ולנוכח סמכות המנהל הקבועה בסעיף 103א(א) לפקודה, תחולנה על הפסדי החברה המעבירה וחברת האם, ככל שישנם, למועד המיזוג, הוראות סעיף 103ח לפקודה.

במסגרת האישור שניתן נקבעו הוראות נוספות ובכלל זה הוראות בדבר העברת עובדים, מתן ביאור בדוחות הכספיים של החברה המעבירה וחברת האם בדבר שינוי המבנה ותנאיו, הוראות אשר תחולנה במקרה של הפרת הוראות סעיף 103ב לפקודה, הוראות בדבר הגשת טפסים, דיווחים ועוד.
בנוסף, נקבעו הוראות לעניין מכירת הזכויות בשותפוּת הקולטת וחלוקת רווחים מהשותפוּת האמורה.

---

פטוֹר ממס שבח למוסד ציבורי

ביום 20.1.2026 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין מוסדות חזון ישעיה.
להמשך, לחצו כאן.

---

פיצויים בגין נזקים עקיפים בְּשל מלחמת חרבות ברזל

ביום 19.1.2026 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון, בשבתו כבית-משפט גבוה לצדק, בעניין מדמוני.

עניינה של העתירה בבקשת העותר לקבלת פיצויים בגין נזקים עקיפים שלפי הנטען נגרמו למסעדה בבעלותו, אשר ממוקמת בבסיס חיל-האוויר בחצרים, בעקבות מלחמת "חרבות ברזל". זאת, במסגרת מסלול הפיצויים אשר נקבע בתקנות מס רכוש וקרן פיצויים (תשלום פיצויים) (נזק מלחמה ונזק עקיף), התשל"ג-1973 ("תקנות הפיצויים").*

* ביום 13.2.2024 הגיש העותר עתירה לבג"ץ בעניין המנגנון להגשת תביעות לפיצוי בגין נזק כלכלי עקיף שנבע מהמלחמה. העתירה נדחתה על הסף בשל אי-מיצוי הליכים. ואילו ביום 16.4.2024 הגיש העותר עתירה נוספת לבג"ץ בטענה כי אין בסיס חוקי לחסימת תביעות על הסף על-ידי מנהל מס רכוש וקרן הפיצויים. העתירה נדחתה על הסף מחמת קיומו של שינוי מהותי בתשתית העובדתית שבבסיס העתירה, וכן בשל העדר ביסוס לטענות העותר (למַעבר למבזק בנושא עתירה זו, לחצו כאן).

במסגרת העתירה התבקש בג"ץ להוציא צו על-תנאי המורֶה למשיב, שר האוצר, לבוא וליתן טעם מדוע לא ישיב לפניותיו של העותר; מדוע לא יקבע, כי בסיסי חיל האוויר הם "אזורי ספר";* ומדוע לא ייתן כל סעד אחר להבטחת זכויותיו של העותר.

* לטענת העותר, רשימת יישובי הספר מורכבת מיישובים בעלי סמל יישוב בלבד, כך שלא קיים "אזור ספר". העותר סבור, כי קיימים עסקים רבים – כדוגמת העסק שבבעלותו – אשר ממוקמים בבסיס צבאי, ולא ביישוב, ואשר ראויים להכרה כיישובי ספר הגם שהם אינם ממוקמים בהכרח ביישובים בעלי סמל יישוב.

בית-המשפט העליון (השופט ד' מינץ, השופט א' שטיין והשופטת ר' רותן) דחה את העתירה ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).

---

עיכוב ביצוע של פסק-דין בנושא מחילת חוב של יהלומן וסיווג יהלומים בבעלותו הפרטית כמיטלטלין לשימוש אישי

במבזק מס' 2150 מיום 5.10.2025 (קישור למבזק) דיווחנו על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין ורדי, במסגרתו קיבל השופט ה' קירש, באופן חלקי, את הערעור.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 16.11.2025 הגיש המבקש ערעור לבית-המשפט העליון על פסק-הדין אשר כּוּון בעיקרו לרכיב מחילת החוב; וכי בד בבד עם הגשת הערעור, הגיש המבקש בקשה לעיכוב ביצוע שאף היא התייחסה רק ביחס לחיוב הנובע מרכיב מחילת החוב כאמור.

לטענת המבקש, יש להיענות לבקשתו.
ראשית, נטען, כי סיכויי הערעור (על בסיס טענות הערעור עליהן הוא חזר בבקשה) הם גבוהים.
שנית, באשר למאזן הנוחות, נטען כי יש לתת משקל לכך שהמבקש הוא קשיש בן 87 דל אמצעים הסובל מבעיות בריאותיות, המוּכר כנכה במוסד לביטוח לאומי ומטופל על-ידי משפחתו ומטפלת סיעודית; וכי חיוב בסכום הכספי הכה חריג שנדרש על-ידי המשיב יביא את המבקש לקריסה כלכלית מוחלטת אשר תגרום לנזק בלתי-הפיך. מנגד לא ייגרם לרשות המיסים כל נזק מעיכוב ביצועו של פסק-הדין.

בית-המשפט העליון, מפי השופטת ר' רונן, קיבל את הבקשה באופן חלקי ללא צו להוצאות (קישור להחלטה).

בראשית הדברים, ציינה השופטת רונן, כי ככלל, הגשת הערעור אינה מעכבת את ביצועו של פסק הדין (תקנה 145(א) לתקנות סדר הדין האזרחי, התשע"ט-2018); וכי על מערער המבקש לחרוג מכלל זה להוכיח שסיכויי הערעור להתקבל הם גבוהים ושמאזן הנוחות נוטה לטובתו – כלומר, שאם יבוצע פסק-הדין באופן מיידי ולבסוף המבקש יִזכה בערעור, ייגרם לו נזק בלתי-הפיך. בין שני שיקולים אלה מתקיים יחס של "מקבילית כוחות", כאשר נהוג לראות במאזן הנוחות כבעל מעמד הבכורה.

באשר לשאלת סיכויי הערעור, קבעה השופטת, כי מבלי להידרש לעומקה של שאלה זו (שתתברר על-ידי המותב שידון בערעור), נראה על פני הדברים שהמבקש מעלה טענות הראויות להתברר, וכי הערעור אינו ערעור סרק; ודי בכך כדי לעבור לבחינת השיקול של מאזן הנוחות שהוא, כאמור, בעל מעמד הבכורה.

באשר לשיקולי מאזן הנוחות, קבעה השופטת, כי על-מנת לאזן בין הצורך להימנע מקריסה כלכלית עסקית אשר תגרום נזק בלתי-הפיך למבקש מחד גיסא, לבין החשש שעיכוב הביצוע יכביד על גביית החיוב בעתיד מאידך גיסא, יש לקבל את הבקשה לעיכוב ביצוע באופן חלקי, כך שמתוך החיוב הנובע מרכיב מחילת החוב בפסק-הדין – המבקש ישלם למשיב סך של 1,000,000 ₪ בתוך 30 יום; וכי יתרת החיוב הכספי הנובעת מרכיב זה, תעוכב עד להכרעה בערעור.

---

חיוב במס של משיכת כספים מחברה

ביום 18.1.2026 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע בעניין חי עמוס סופר ז"ל וחנה סופר.

להלן עיקרי העוּבדות כפי שפורטו בפתח פסק-הדין:
בשנת-המס שבמחלוקת (שנת-המס 2016) היה המערער 1, חי עמוס סופר ז"ל ("המנוח"),* בעל מניות, בין היתר, בחברת סופר חורי מבנים בע"מ ("סופר חורי מבנים"), אשר עָסקה באותה השנה בהשכרת תחנת דלק. שיעור החזקותיו של המנוח בהון המניות של סופר חורי מבנים עמד על 50%, בעוד שביתרת הון המניות החזיק בעל מניות אחר ("בעל המניות האחר").

* המנוח נפטר לאחַר הגשת הסיכומים בתיק. 

בין המנוח לבין בעל המניות האחר התגלע סכסוך, אשר התברר במספר הליכים בערכאות בתי-המשפט. על רקע הסכסוך נוהל בין בעלי המניות הליך בוררות, ופסק הבורר הוגש ביום 27.7.2023 לבית-המשפט המחוזי שבו מתנהל ערעור המס.

בפסק הבורר תואר, כי סופר חורי מבנים הוקמה בשנת 1991 לשם ביצוע עסקות נדל"ן והשבחת מגרש במרכז העיר נתיבות. בין בעלי המניות התגלעו חילוקי דעות בעיקר באשר לסכומי כסף המגיעים לכל אחד מהם, וכל צד האשים את משנהו בביצוע מעשי תרמית. ככל הנראה כבר בתחילת 2014 הובילו חילוקי הדעות בין בעלי המניות להפסקת פעילותה של סופר חורי מבנים, ובשנת 2017 הגיש המנוח בקשה לפירוקה. במסגרת ההליך נמכר נכס נדל"ן (תחנת דלק) שהיה בבעלותה של סופר חורי מבנים. בפסק הבורר פורט, כי בעל המניות האחר תבע מהמנוח סך של 17,023,153 ₪, בעוד שהמנוח תבע מבעל המניות האחר, בתביעה שכנגד, סך של 6,783,688 ₪.
בביקורת שעָרך המשיב (פקיד-שומה באר-שבע) בספריה של סופר חורי מבנים, נמצאה יתרת חובה, בְּשל משיכת כספים מהחברה, בסך 14,960,854 ₪ ("יתרת החובה"). בביאור 5 לדוח הכספי המבוקר, העוסק בצדדים קשורים, פוּרט לגבי סך של 11,549,595 ₪ מתוך יתרת החובה, כי מדובר ב"הלוואות לבעל מניות א' ולשותפות של בעל מניות א' עם קרוביו"; ולגבי יתרת הסכום, בסך של 3,411,259 ₪, נרשם "חברה קשורה".

בעקבות זאת, קבע המשיב בצו, כי יש לראות את יתרת החובה כהכנסתו של המנוח החייבת במס כהכנסת עבודה לפי סעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה; וכי לחילופין מדובר בהכנסה מדיבידנד לפי סעיף 2(4) לפקודה.
בנוסף, הוטל על המנוח קנס גירעון.

בנימוקי הצו צוין, כי על-פי הדוחות הכספיים של סופר חורי מבנים נמשך ממנה סך של 11,549,595 ₪ והוצג כהלוואה למנוח ולשותפוּת האחים סופר שהייתה שותפוּת בין המנוח לבין בניו ("השותפוּת"); וסך נוסף של 3,411,259 ₪ נמשך לחברה קשורה – חברת סופר ובניו חברה לחומרי בנייה בע"מ ("חברת סופר ובניו").

אשר למשיכת הכספים לשותפוּת צוין בנימוקי הצו, כי חֵלקו של המנוח בשותפוּת בעבר היה 14% ואולם ילדיו, שהיו השותפים האחרים בשותפוּת, חדלו להיות שותפים בה בשנת 2014. כמו כן, פורט, כי בהצהרת הון שהגיש המנוח ביום 17.11.2014 ליום 31.12.2011 הצהיר המנוח, כי יתרת החובה בספרי סופר חורי מבנים, בסך של 9,953,513 ₪ הינה יתרת חובה של השותפוּת, וכי חֵלקו ביתרה האמורה הינו בסך של 1,343,092 ₪ בלבד, בהתאם לחֵלקו בשותפוּת.
המשיב פירט בנימוקיו, כי לא הוצגו בפניו מסמכים המעידים על כך שהשותפוּת הִחזירה את הכספים שהועברו אליה לידי סופר חורי מבנים; כי לא הוכח שהשותפוּת הייתה פעילה בתקופה הרלוונטית או בתקופה כלשהי; וכי מיַיצגו של המערער אף טען כי השותפוּת אינה קיימת עוד משנת 2006.*

* המשיב לא קיבל את הטענה שלפיה השותפוּת אינה קיימת משנת 2006, שכּן בהצהרת הון שהגיש המנוח ביום 16.3.2008 ליום 31.12.2005 צירפו המנוח וחלק מילדיו שהיו שותפים בשותפוּת, הצהרה שלפיה יתרת השותפוּת כלפי סופר חורי מבנים מסתכמת לסך של 590,378 13 ₪ בלבד.

משכך, קבע המשיב, כי יתרת החובה בסך של 9,953,513 ₪ משַקפת משיכת כספים של המנוח מסופר חורי מבנים החייבת במס בידיו.

אשר ליתרת החובה בסך של 3,411,259 ₪, צוין בנימוקי הצו, כי על-פי ספריה של סופר חורי מבנים מיוחסת היתרה האמורה לחברת סופר ובניו, שבה החזיק המנוח ב-100% מהון המניות.
עוד צוין, כי מבדיקה שערך המשיב בספריה של חברת סופר ובניו עולה כי בדוחות שהגישה לשנת 2016 לא קיימת יתרת זכות מקבילה ליתרת החובה שנמצאה בספריה של סופר חורי מבנים. כמו כן, לא הוצגו מסמכים המעידים על מהות משיכות הכספים לכאורה על-ידי חברת סופר ובניו, דוגמת הסכמי הלוואה, הסכמי מתן שירות וכיוצ"ב. על כן, קבע המשיב שיש לייחֵס את יתרת החובה האמורה למנוח. 
צוין, כי היות שלא הומצאו על-ידי המנוח הסברים המגובים באסמכתאות ליתרות החובה האמורות, יש לסַווג את הכנסתו של המנוח ממשיכת הכספים מסופר חורי מבנים בגובה יתרת החובה בסך 14,960,854 ₪, כהכנסה משכר עבודה, ולחילופין כהכנסה מדיבידנד, בְּשל היותו של המנוח בעל מניות בחברה. צוין, כי ככל שתתקבל עמדת המשיב לפיה מדובר בהכנסת משכורת, תתוקן במקביל שומת סופר חורי מבנים כך שתותר לה הוצאה בניכוי בגובה המשכורת.
מכאן הערעור.

המנוח לא חָלק על כך שסכומי הכסף אשר בשלם נרשמה יתרת החובה לא הוחזרו לסופר חורי מבנים.
יחד עם זאת, נטען, כי יתרת החובה בכללותה מתעדת הלוואות שנתנה סופר חורי מבנים לחברת סופר ובניו בלבד, ולא למנוח או לשותפוּת, וזאת במקביל להלוואות שניתנו לחברות קשורות של בעל המניות האחר.
עוד נטען, כי הרישום בדוחותיה של סופר חורי מבנים, שלפיו ניתנו ההלוואות גם למנוח באופן אישי, וגם לשותפוּת, היה רישום שגוי.
בנוסף, נטען, כי סופר חורי מבנים מעולם לא מחלה על החוב, וככל שתמחל על החוב, הרי שיהיה מקום לסַווג את המשיכה של הכספים, הן מבּחינה חשבונאית והן מבּחינה מיסויית, כהפסד, ולא כהכנסה שהייתה לו כבעל המניות בחברה.*

* לאחַר תום הליכי הבוררות טען המנוח, כי ניתן יהיה לראות בחוב של חברת סופר ובניו כחוב שאפסו הסיכויים לגבותו; ואילו בסיכומיו, אשר הוגשו לאחַר שניתן פסק הבורר, טען המנוח, כי אכן יש לסַווג את יתרת החובה כ'מחילת חוב' וכהפסד.

עוד טען המנוח, כי נפל קרבן למעשיו של בעל המניות האחר, אשר ניסה להשתלט על סופר חורי מבנים, על נכסיה ועל כספי המזומן שברשותה, ללא ידיעתו של המנוח וללא הסכמתו.
אשר לסיווג ההכנסה כהכנסת עבודה, טען המנוח, כי המשיב לא ציין טעם מיוחד לחיוב ההכנסה כהכנסה ממשכורת, שעה שמקובל לסַווג משיכת בעלים כדיבידנד. נטען, כי בשנת 2016 היה המנוח כבן 80 ומזה מספר שנים לא עבד בסופר חורי מבנים כעובד שכיר; וכי למעט זקיפת משכורת רעיונית בְּשל שימוש ברכב, לא קיבל משכורת כלשהי מסופר חורי מבנים. עוד צוין, כי שומות סופר חורי מבנים התיישנו והחברה חדלה זה מכבר מפעילותה, וממילא לא ניתן להכיר לה הוצאה מקבילה לסיווג ההכנסה בידי המנוח כהכנסה ממשכורת.

בית-המשפט, מפי השופטת י' ייטב, דחה את הערעור (לרבות בנושא קנס הגירעון) אך קיבל את טענתו החילופית של המנוח לפיה יש לחייבו במס על-פי סעיף 2(4) לפקודת מס הכנסה (הכנסה מדיבידנד) ולא על-פי סעיף 2(2) לפקודה (הכנסת עבודה) (קישור לפסק-הדין).

---

שומה בגין הפרשי-הון בלתי מוסברים

ביום 15.1.2026 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין שפייזמן.

המערערת, גב' רביטל שפייזמן, הייתה נשואה במשך שנים רבות למר אביגדור שפייזמן ז"ל ("המנוח"), עד לפטירתו ביום 7.1.2025.
המערערת והמנוח ("בני-הזוג") היו רשומים במשותף בתיק מס הכנסה. לאחַר פטירתו של המנוח, התיק נותר רשום על שמה של המערערת בלבד.
הכנסותיהם הרשומות של בני הזוג התקבלו מעסק שבבעלותם, חברת ש.ש. מוקד הרכב פתח תקוה בע"מ ("החברה"). המערערת עבדה כשכירה בחברה בשנים 2009-2008 ו-2016-2015.
לאחַר פטירת המנוח, התמנתה המערערת לדירקטורית יחידה בחברה וביום 24.1.2017 החזיקה במלוא הון המניות של החברה. 
המערערת הגישה למשיב שתי הצהרות הון: הצהרת הון ליום 31.12.2002 שהוגשה יחד עם המנוח ביום 16.8.2004 ("הצהרת ההון הראשונה"); והצהרת הון ליום 31.12.2016 שהוגשה על-ידי המערערת ביום 12.4.2021 ("הצהרת ההון השנייה").*

* יצוין, כי המועד החוקי להגשתה של הצהרת ההון השנייה היה ביום 31.3.2018. כלומר, הצהרת ההון השנייה הוגשה באיחור של למעלה משלוש שנים.

לאחַר שהמשיב (פקיד-שומה חולון) ביצע שתי התאמות להצהרת ההון השנייה, שכתוצאה מהן הופחת ההון המוצהר בהצהרת ההון השנייה (וכתוצאה מכך הופחת גם הגידול בהון), נמצא גידול בהון בסך של כ-12.7 מיליון ₪ ("הגידול בהון").
לגידול בהון הוסיף המשיב "שימושים" בסך של כ-3.1 מיליון ₪ והפחית מקורות הכנסה מדוּוחים, כך שהפרש ההון הבלתי-מוסבר היה בסך של כ-10.4 מיליון ₪ ("הפרש ההון").
לטענת המשיב, הוא אינו יודע מהיכן הגיעו הכספים שיצרו את הפרש ההון ועל-כן הוא הוציא למערערת שומת מס לפי מיטב השפיטה לשנת-המס 2016 שהיא שנת-המס היחידה שהייתה פתוחה בעת הוצאת השומה.
המשיב קבע בשומה, כי יש להתייחס להפרש ההון כאל הכנסה חייבת במס לפי סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה, שלא נוהלו לגבּיה פנקסי חשבונות, ועל כן הוא הוסיף לה מס בהתאם לסעיף 191ב לפקודה ("חייב ולא ניהל"). כמו כן, המשיב הטיל על המערערת קנס גירעון בהתאם לסעיף 191(ב) לפקודה.
במקביל, הוציא המשיב למערערת שומה חלופית לשומת הפרש ההון, שבמסגרתה נקבע, כי יתרת החובה של המערערת בחברה בהתאם למאזן החברה ליום 31.12.2016 הינה בסך של כ-1.5 מיליון ₪ ועל-כן מדובר בהכנסה מדיבידנד בידי המערערת.
מכאן הערעור.

המערערת כופרת בשומת המשיב, הגם שאינה טוענת כנגד החישוב שביצע. לטענתה, מקור הפרש ההון הוא בכספים שהועברו לה במתנה מגורמים שונים במהלך השנים, ובעיקר בכספים שהועברו לה במתנה מאמו של המנוח, גב' סוניה שפייזמן ז"ל ("סוניה").
עוד, ובין היתר, טענה המערערת, כי היה על המשיב לפרוס את הפרש ההון על-פני 14 השנים שבין שתי הצהרות ההון, ומשכך, והיות ש-13 שנים הן שנים סגורות, הרי שלכל היותר יכול היה המשיב לזקוֹף לחובת המערערת 1/14 מהפרש ההון.

בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, דחתה את הערעור ברובו (ובכלל זאת אישרה את חיובה של המערערת בשיעור מס מוגדל בגין "חייב ולא ניהל" ואת חיובה בקנס גירעון) (קישור לפסק-הדין).

תשומת לבכם, בין היתר, לניתוחה של השופטת סרוסי (בפס' 57 ואילך) ביחס לטענת המערערת לפגם בהוצאת השומה וייחוסה לשנת-המס הפתוחה, תוך שהיא מַפנה בעניין זה לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין סלוקי (ע"א 9114/15).*

* למַעבר למבזק בנושא פסק-הדין האמור, לחצו כאן.

עוד תשומת לבכם לניתוחה של השופטת (בפס' 84 ואילך) ביחס לכספים שהוּכחה יציאתם מהחשבון של סוניה (אמו של המנוח) וכניסתם לחשבונות בני-הזוג ושהמשיב נמנע מלקבל את אותם כספים כמקורות להפרש ההון היות שהם יצאו מהחשבון בסמוך לאחַר כניסתם (בעניין זה, קיבלה השופטת חלק מטענות המערערת).