נייר עמדה חדש בנושא מיסוי מקרקעין

למהותם של ניירות העֶמדה המקצועיים

במבזק מס' 2096 מיום 10.10.2024 דיווחנו על פרסום חדש של רשות המיסים: ניירות עמדה מקצועיים.
נזכיר, כי בשונה מחוזרים מקצועיים, אשר מבקשים לכַסות את כל הנושא המקצועי בו הם דנים ולתת מענה לכלל סוגיות המס העולות ממנו, נייר העֶמדה מהווה פרסום קצר ונקודתי הכולל, בדרך כלל, התייחסות לסוגיה אחת ספציפית בנושא מסוים. 
ניירות העֶמדה עוסקים במגוון נושאים, בכל מערכי המס (מס הכנסה, מע"מ ומיסוי מקרקעין), כאשר טרם פרסומם הסופי באתר רשות המסים, הם יועברו ללשכות המקצועיות של ציבור המייצגים לקבלת התייחסותם.

באותו מבזק דיווחנו גם על נייר העֶמדה הראשון שפורסם ועניינו בניכוי מס תשומות ברכישה או ייבוא של רכב מסוג "האמר" (Hummer) (קישור לנייר העֶמדה הראשון).

נייר העֶמדה השני פורסם ביום 13.10.2024 ועניינו באופן תרגום מחזוֹר ההכנסות של "מפעל טכנולוגי מועדף מיוחד" כהגדרתו בסעיף 51כד לחוק עידוד השקעות הון (קישור לנייר העֶמדה השני).

ביום 15.10.2024 פורסם נייר העֶמדה השלישי, וזאת בנושא  "מכר זכויות בנייה במסגרת עסקת תמ"א 38/2 ורכישת שירותי בנייה במזומן מהקבלן" (קישור לנייר העֶמדה השלישי).

נייר העֶמדה הרביעי פורסם ביום 31.10.2024 ועניינו בתקנה 2(1א) לתקנות מס רכישה (קישור לנייר העֶמדה הרביעי).

ביום 11.3.2025 פורסם נייר העֶמדה החמישי שעניינו במנגנון האצת תקופת הבשלה בעת הנפק (Exit) או הנפקה (IPO) (קישור לנייר העֶמדה החמישי). 

ביום 19.3.2025 פורסם נייר העֶמדה השישי שעניינו בקיזוז הפסדי הון וסעיף 102 לפקודת מס הכנסה (קישור לנייר העֶמדה השישי).

ביום 6.5.2025 פורסם נייר העֶמדה השביעי שעניינו ב"אי תחולת הוראות סעיף 8ב לפקודה על הכנסות מראש המהוות הכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה בידי הנישום" (קישור לנייר העֶמדה השביעי).

ביום 9.7.2025 פורסם נייר העֶמדה השמיני בנושא "הבהרה לגבי פטור ממס על דמי שכירות המתקבלים במסגרת עסקאות התחדשות עירונית" (קישור לנייר העֶמדה השמיני).

ביום 28.7.2025 פורסם נייר העֶמדה התשיעי שעניינו במס נוסף (מס יסף) על הכנסה מאופציות לעובדים ועל דמי הצלחה לשותף הכללי בקרן השקעות (קישור לנייר העֶמדה התשיעי).

נייר העֶמדה העשירי פורסם ביום 2.2.2026 ועניינו במחיר העִסקה בעסקאות עליהן חל סעיף 5(א) לחוק מע"מ (קישור לנייר העֶמדה העשירי).

נייר העֶמדה האחד-עשר פורסם ביום 22.3.2026 ועניינו בפטוֹר ממס שבח לפי סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין* לגבי דירה שהתקבלה בירושה ושלגבּיה נחתם הסכם בעסקת התחדשות עירונית (קישור לנייר העֶמדה האחד-עשר).

נייר העֶמדה השנים-עשר פורסם ביום 9.4.2026 ועניינו ביחס שבין סעיף 53ב(ג)(3) ו-(4) לחוק לעידוד השקעות הון לבין סעיף 64א7א(א) לפקודת מס הכנסה (קישור לנייר העֶמדה השנים-עשר).

ואילו נייר העֶמדה השלושה-עשר פורסם ביום 14.4.2026 ועניינו בתחולת סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין במכירת זכות ביחידת מגורים חלופית בעסקאות התחדשות" (קישור לנייר העֶמדה השלושה-עשר).

נייר העֶמדה החדש

כידוע, סעיף 19 לחוק מיסוי מקרקעין קובע, כי "יום המכירה" או "יום הפעולה" לענין חישוב השבח והמס הוא היום שבו נעשתה המכירה או הפעולה באיגוד, וזאת בכפוף לחריגים המנויים באותו סעיף.
אחד החריגים האמורים קבוע בסעיף-קטן (3א) לאותו סעיף 19 ולפיו יום המכירה "במכירת זכות במקרקעין המותנית בהתקיימות תנאי עתידי שלפיו יוגדלו אפשרויות הניצול של הזכות לפי תכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבנייה, שתמורתה הושפעה מהגדלת אפשרויות הניצול כאמור וכולה אינה בכסף" [ההדגשה אינה במקור – א' ש'] הינו "יום אישור התכנית".

מהו הדין במקרה של עסקת נטו, דהיינו מקום בו הקונה מתחייב לשלם תשלומים שחלים ברגיל על המוכר? האם עסקה שכזו המותנית בהתקיימות תנאי עתידי שלפיו תוגדלנה אפשרויות הניצול של הזכות לפי תכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבנייה, שתמורתה הושפעה מהגדלת אפשרויות הניצול כאמור תיכלל בגֶדר סעיף 19(3א) לחוק או שמא מדובר בעסקה שחלקהּ הינו בכסף ועל-כן לא מתקיים התנאי הקבוע בסיפא לאותו סעיף?

כפי שנראה להלן, רשות המיסים אימצה פרשנות מקלה בעניין זה.

אתמול (27.7.2026) פרסמה המחלקה המקצועית בחטיבת מיסוי מקרקעין שברשות המיסים נייר עמדה מקצועי בנושא "תחולת הוראת סעיף 19(3א) לחוק מיסוי מקרקעין בעסקאות בהן הרוכש לוקח על עצמו חבות במס המוטלת מכוח חוק על המוכר" (קישור לנייר העֶמדה החדש).
וכך, בין היתר, נקבע במסגרת נייר העֶמדה החדש:
"(3) בעסקאות בהן נמכרות זכויות במקרקעין בתמורה לקבלת שירותי בנייה, לעיתים מסכמים הצדדים ביניהם, כי רוכש הזכויות יישא בחבויות מס המוטלות מכוח חוק על המוכר, כדוגמת מס שבח הנובע מאותה עסקה ו/או היטלים ו/או אגרות לרשויות מקומיות אשר נובעות מאותה עסקה (להלן: 'עסקאות נטו').
(4) עמדת רשות המסים היא כי בנסיבות של עסקאות נטו כהגדרתן לעיל, יחולו הוראות סעיף 19(3א) לחוק ויום המכירה יהיה יום אישור התוכנית.
(5) במקרים אחרים, שאינם מוזכרים בהנחיה זו, יש לפנות למחלקה המקצועית בחטיבת מיסוי מקרקעין."

יש לברך אפוא, על עמדתה זו של רשות המיסים אשר אוצרת בחוּבּה, מטבע הדברים, הקלה משמעותית בתזרים המזומנים של הרוכש.