ניכוי מס תשומות בגין הסעות עובדים

כידוע, מעסיקים רבים נוהגים לממן הוצאת שונות הקשורות לעובדים ולתנאי העסקתם ובכלל זאת הסעה למקום העבודה, מתנות, ארוחות ועוד.
בעניין זה, קובעת תקנה 15א לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 ("התקנות"), כי "מס תשומות שנתחייב בו עוסק על תשומה בשל עובדו אינו ניתן לניכוי אלא אם הוכח, להנחת דעתו של המנהל, כי התשומה נמכרה לעובד או ניתנה לו כשירות, והמכירה או מתן השירות כלולים בדו"ח תקופתי של העוסק כעסקאות חייבות במס שמחירן נקבע לפי הוראות סעיף 10 לחוק".
ואילו המונח "תשומה" בְּשל עובד מוגדרת בתקנה 15א(א) לתקנות כ"נכס או שירות כגון ארוחה, דיור, מתנה או בידור, המיועדים להנאתם, לתועלתם, לרווחתם או לטובתם של העובד או של בן-משפחתו".

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 28.1.2026 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין טבע תעשיות פרמצבטיות בע"מ.

עניינו של פסק-הדין בערעור של שומת המשיב (מנהל מע"מ ירושלים) בה נקבע, כי המערערת לא רשאית לנַכּוֹת את מס התשומות בו נשאה בגין הוצאותיה עבור מערך ההסעות שהיא מפעילה להסעות עובדי הייצור למפעליה השונים בישראל ובחזרה מהם, וזאת בתקופה שבין חודש מרץ מרץ 2016 עד דצמבר 2020.
עם זאת, המשיב הסכים, כי המערערת תוכל לנַכּוֹת את מס התשומות בגין הסעות עובדיה למפעלה ב"נאות חובב" ולמשמרות הלילה בכל מפעלי הייצור של המערערת.
ביום 5.4.2022 דחה המשיב את השגת המערערת על השומה ומכאן הערעור.

בית-המשפט, מפי השופט א' סלע, דחה את הערעור בעיקרו (קישור לפסק-הדין).

השופט סלע קבע, תוך שהוא מַפנה לפסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים (השופט א' דורות) בעניין מובילאיי טכנולוגיות ראיה בע"מ (ע"מ 10835-01-22)* ולהחלטת מיסוי מס' 2937/16 שעניינה בניכוי מס תשומות בְּשל הסעות עובדים ("החלטת המיסוי" או "ההחלטה") (קישור להחלטה), כי לא עלה בידי המערערת להוכיח את טענתה כי ארגון ההסעות לעובדים נעשה מתוך מטרה עסקית מובהקת שלה, להבטחת רצף הייצור במפעליה, ועל-כן היא הנהנית העיקרית מהפעלת מערך ההסעות בעוד שהתועלת שמפיקים מכך העובדים היא תועלת עקיפה בלבד.

* למַעבר למבזק בעניין פסק-הדין האמור, לחצו כאן.

"... השאלה איננה אם העסק נהנה מההסעה, אלא אם העובד הוא הנהנה הדומיננטי. רק כשהתועלת לעסק עולה בבירור ובמהות על טובת העובד – ניתן להכיר בהוצאה כניכוי. במקרה זה, לא הוכח כי ההסעה שמספקת המערערת לעובדיה שונה במטרתה מכלל ההסעות שמארגנים מעסיקים לעובדיהם מביתם למקום העבודה וחזרה, הסעות שמטרתם העיקרית חיסכון בזמן וטרחה מהעבודה, ומדובר בטובת הנאה של ממה שהיא המטרה הדומיננטית" (פס' 40).

לאור האמור, קבע השופט סלע, כי ההסעות שהמערערת מספקת לעובדיה אינן ממלאות אחַר התנאים שנקבעו בהחלטת המיסוי להכרה במס תשומות בגין הסעות עובדים, שכּן אין מדובר בהסעה הכרחית ואין אצל המערערת תנאי עבודה מיוחדים המכתיבים הסעת עובדים במרוכז על-ידי המעביד.
השופט הוסיף והבהיר, כי בדין טענה המערערת שעל אף שבית-המשפט ייתן משקל מסוים לעמדה המוצעת על-ידי הרשות המינהלית בהקשר לפרשנות דבר חקיקה שעל ביצועו היא אמונה (ולענייננו – החלטת המיסוי), כאשר ישנן מספר פרשנויות אפשריות אין ליתן לעמדתה משקל מכריע ושהחלטת המיסוי, שהיא למעשה אך פרשנות של המשיב שהוא עורך לצורך קבלת החלטותיו, אינה מחייבת את בית-המשפט בבואו להכריע בשאלה העומדת לדיון. אולם, במקרה דנא, ההסעות שמספקת המערערת לעובדיה גם אינן ממלאות אחַר התנאים שנקבעו בפסיקה – מבחן הישירות והדומיננטיות.

עוד ציין השופט, כי אין לקבל את טענת המערערת לפיה יש לבטל את החלטת המשיב מכוח מניעוּת והשתק מהטעם שבמשך שנים הכיר המשיב בהוצאות ההסעה שהוציאה המערערת וכי טרם פרסום החלטת המיסוי, ולמשך שנים ארוכות, נהג המשיב לפרש את הדין בכל הנוגע לניכוי מס תשומות בגין הסעות לפי התאמ"ו (תדריכי אגף המכס ומע"מ) שם נקבעו הוראות (שבוטלו בהחלטת המיסוי) זהוֹת בעיקרן להוראות החלטת המיסוי בהבדל אחד והוא ההוראה המכירה בהסעה כאשר "מקום העבודה מרוחק מבית העובדים והנסיעה אליו בתחבורה ציבורית מצריכה נסיעה ביותר משני קווי אוטובוס, או שהנסיעה בקו אחד היא למרחק של 15 ק"מ או יותר".
השופט קבע, כי המערערת הטוענת להסתמכות הייתה צריכה להציג קיומו של מצג, הסתמכות על המצג, תום-לב וסבירוּת בהסתמכות על המצג וכן שינוי מצב לרעה בעקבות ההסתמכות, אך כל אלה לא הוכחו, והראיה שהמערערת הִמשיכה לספק הסעות לעובדיה גם לאחַר שבוטלה הוראת התאמ"ו.
עם זאת, השופט קבע, כי על המשיב לערוך בחינה מחודשת לתקופה שמחודש מרץ 2016 עד ליום פרסום החלטת המיסוי (7.11.2016) וזאת לאחַר שהמערערת תציג ראיות ותוכיח כי היו לה עובדים שעמדו בתנאים שהיו בהוראת התאמ"ו ובוטלו בהחלטת המיסוי.

בנקודה זו, נדרש השופט לסוגיה השנייה שהייתה במחלוקת בין הצדדים והיא האם יש להכיר בהסעה מאורגנת לעובדים מביתם למקום העבודה ובחזרה, כאשר רק בכיוון אחד אין אפשרות לעשות שימוש בתחבורה ציבורית סדירה.*

* המשיב לא שלל מהמערערת את ניכוי מס התשומות בגין הסעות למקומות בהם לא קיימת תחבורה ציבורית סדירה או שיש קושי בהגעה באמצעות תחבורה ציבורית סדירה, דוגמת מפעל המערערת ברמת חובב. המשיב גם לא חִייב את המערערת בגין הסעות למפעלים הפועלים בשעות בהן לא ניתן להגיע למפעל בתחבורה ציבורית סדירה כמו גם בשבתות וחגים וכן לא חִייב את המערערת בגין הסעות למשמרת לילה בשעת לילה מאוחרת ולחוזרים ממשמרת אחר הצהרים והערב באותה שעה.

השופט קבע, כי יש לקבל את עמדת המשיב לפיה יש לבחון את הכרחיותה של כל נסיעה ונסיעה באופן ספציפי וכי ככל שקיימת תחבורה ציבורית בכיוון נסיעה אחד (בהגעה למשמרת או בחזרה ממנה) אין הצדקה להכיר בהוצאה זו של המעסיק וכי העובדה שבכיוון הנסיעה השני אין תחבורה ציבורית סדירה ועל-כן העובד הגיע בהסעה אינה גוררת אחריה את הכרחיות ההסעה בכיוון השני, שכּן באותה עת יכול העובד לנסוע בתחבורה ציבורית וההסעה מהווה אפוא, טובת הנאה אצלו.
עוד קבע השופט, כי גם אם היה מקום לפרש את החלטת המיסוי מבּחינה לשונית באופן כזה שהסעה של עובדים הכַּוונה להסעה הלוך וחזור, המשמעות כי כי בהתקיים אחת החלופות (אין אפשרות להגיע לעבודה בתחבורה ציבורית סדירה או שאין אפשרות חזרה מהעבודה בתחבורה ציבורית סדירה) אזי הפרשנות התכליתית לפיה יוּתר בניכוי מס התשומות בגין הסעת עובדים רק כאשר אין למקום העבודה או ממנו תחבורה ציבורית סדירה אינה תומכת בפרשנות זו ואין לקבלהּ.