נזקים בעקבות עיקולים שהוטלו לפי סעיף 194 לפקודת מס הכנסה

החלטתו של בית-המשפט המחוזי

במבזק מס' 2110 מיום 15.1.2025 דיווחנו על החלטתו של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין יצחק י. גליק בע"מ.

נזכיר את תמצית הרקע העובדתי:
המבקשת הגישה ערעור על צווים שהוציא לה המשיב (פקיד-שומה ירושלים 1), על-פי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה המתייחסים לשנות-המס 2012-2011.
ביחס לשנת 2012 דרש המשיב מהמבקשת תשלום מס הכנסה בסדר גודל של כ-5 מיליון ₪ וכן הפרשי הצמדה, ריבית וקנסות.
המשיב הגיש בקשה דחופה במעמד צד אחד לפי סעיף 194 לפקודה, להטלת עיקול על זכויות המבקשת אצל מחזיקים שונים.
ביום 24.2.2019 ניתנו צווים ארעיים כמבוקש, ומאוחר יותר ביקש המשיב כי יוטלו עיקולים נוספים להבטחת תשלום חובות המס של המבקשת.
ביום 22.12.2019 התקיים דיון בכל הנוגע לעיקולים לפי סעיף 194 לפקודה.
לאחַר שהתברר כי לא הושגה הסכמה בין הצדדים, הוחלט ביום 26.1.2020 להטיל עיקול על זכויות המבקשת בשני נכסי מקרקעין.
ביום 7.2.2020 הוגשה בקשה מטעם המבקשת בגדרהּ התבקש המשיב להחזיר למבקשת את הכספים שעוכבו במס הכנסה, במשרד מיסוי מקרקעין וכן להמציא אישור לשחרור כספים שעוכבו אצל עו"ד משה פריש.
בתגובת המשיב נטען, כי אין בעיקולים שהוטלו על שני הנכסים הנ"ל כדי להוות בטוחה משמעותית לתשלום המס, ככל שהערעור על הצווים יידחה.
נקבע, כי אין להיעתר לבקשה להחזר הכספים המעוכבים במס הכנסה ובמיסוי מקרקעין, כמו גם ביחס לסכום שעוכב אצל עו"ד פריש. עם זאת, נקבע, כי לא ניתן להיעתר לבקשת המשיב כי תינתן למבקשת הוראה להפקיד בקופת בית-המשפט סך של כ-7 מיליון ₪ עד לפסק-הדין בערעור על הצווים.
ביום 17.9.2024, וכפי שדיווחנו במבזק מס' 2094,* ניתן פסק הדין בערעור (ע"מ (מחוזי י-ם) 40606-04-17), שתוצאתו היא כי המבקשת אינה חייבת מס הכנסה כלל לשנת 2012.

* למַעבר למבזק זה, לחצו כאן.

ביום 29.9.2024 בוטלו העיקולים שהוטלו על נכסי המערערת, בהסכמת המשיב.
בבקשה נטען, כי למבקשת נגרמו הוצאות רבות הנובעות מהעיקולים והיא נאלצה להשקיע משאבים רבים שהוקדשו אך ורק לעניין הבטחת חוב השומה. בבקשה נטען כי נגרמו למבקשת הוצאות ישירות בסך מצטבר של 342,600 ₪ ששולמו למספר עורכי-דין וכן לרואה-חשבון. נטען, כי בנוסף להוצאות הישירות שפורטו בבקשה, נגרמו למבקשת הוצאות עקיפות בסכומים משמעותיים בגין הטלת העיקולים, אשר הקשו על פעילותה בפן התזרימי וכן בשמה הטוב מול לקוחותיה ונותני האשראי. הוצאות עקיפות אלו לא פורטו בבקשה ולא התבקשה השבתם.
לאור התנגדות המשיב לבקשה, נקבע דיון שהתקיים ביום 2.1.2025 ובמהלכו המליץ בית-המשפט למבקשת לשקוֹל את מחיקת הבקשה תוך שמירת טענותיה בעניין הנזק והפיצוי המבוקש, זאת במסגרת תביעה בהליך נפרד בבית-המשפט המוסמך.
ביום 8.1.2025 הודיעה המבקשת כי היא עומדת על בקשתה כי תיפָּסקנה לזכותה הוצאות בְּשל הנזקים שנגרמו לה כתוצאה מההליך לפי סעיף 194 לפקודה. במסגרת הודעת המבקשת צוין, כי המבקשת אינה עומדת על פסיקת ההוצאות שפורטו בסעיף 31 לבקשה (תשלומי שכר טרחה לעורכי-דין ולרואה-חשבון), אלא דורשת לקבל פיצוי ראוי בגין הנזקים שפורטו בסעיף 33 לבקשה (נזק בפן התזרימי ונזק לשמה הטוב מול לקוחותיה ומול נותני האשראי).

בית-המשפט, מפי השופט א' דורות, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

בפתח הדברים, קבע השופט דורות, כי יש קושי בהודעה מיום 8.1.2025, המהווה מעין "שינוי חזית" אל מול בקשתה המקורית של המבקשת. 

עוד קבע השופט, כי לא הוצגה תשתית ראייתית מינימלית להוכחת הנזקים הנטענים ובכלל זאת לא צוּרף לבקשה תצהיר לתמיכה בטענות בדבר קיומם של נזקים אלה.

כמו כן, וזה עיקר ההחלטה, נקבע כי אין בסיס משפטי לפסיקת פיצויים בגין נזקים שנגרמו עֵקב הסעד הזמני, בלא שניתנה התחייבות עצמית מטעם המשיב.
השופט דורות קבע, כי החיוב בהליכים אזרחיים רגילים (שאינם ערעורי מס הכנסה) לפיצוי הנתבע בגין נזקים שנגרמו לו כתוצאה מסעד זמני שצומצם או פקע – מבוסס על ההתחייבות העצמית שהפקיד מי שביקש את הסעד הזמני. זאת, בהתאם לתקנה 96 לתקנות סדר הדין האזרחי, התשע"ט-2018 ("התקנות") המחייבת מתן התחייבות עצמית במסגרת בקשה לסעד זמני בהליך אזרחי.
אלא שבמקרה דנן, משמדובר בערעור מס הכנסה, הטלת העיקולים התבססה על סעיף 194 לפקודה – אשר אינו מַתנה את צווי העיקול במתן התחייבות עצמית או בהפקדת ערובה.
כמו כן, התקנות העוסקות בסעדים זמניים (פרק ט"ו לתקנות) – ובכלל זה תקנה 96 – אינן חלות על ערעורי מס הכנסה. משכך, ובהיעדר ההתחייבות העצמית מטעם המשיב, אין בסיס משפטי להגשת הבקשה לפסיקת הוצאות, ואף מטעם זה דין הבקשה להידחות.

החלטתו של בית-המשפט העליון

המבקשת הגישה לבית-המשפט העליון בקשת רשות הערעור על החלטתו של בית-המשפט המחוזי וביום 27.7.2025 ניתנה ההחלטה בבקשה.

בית-המשפט העליון, מפי השופטת ר' רונן, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

השופטת רונן קבעה, כי אין הכרח להידרש למחלוקת בין הצדדים ביחס לשאלה האם יש מקום להבחין בין תובענה אזרחית רגילה לבין ערעור מס הכנסה בכל הנוגע לאפשרות לתבוע נזקים בגין סעד זמני שפקע או צומצם, וזאת לנוכח הפסיקה שלפיה בקשה מכוח סעיף 194 נבחנת על פי אמות המידה של בקשה לסעד זמני בתובענה אזרחית.
שכּן, גם אם יונח כי המבקשת צודקת בעמדתה במחלוקת האמורה, דין בקשתה למתן רשות ערעור להידחות.
זאת מאחַר שהמבקשת לא הוכיחה את קיומו של נזק אשר עשוי היה להצדיק את פסיקת הפיצוי לטובתה – שכּן לא היה מקום לתבוע את ההוצאות הנטענות כפיצוי בגין נזקים שנגרמו עקב מתן הסעד הזמני; ומאחַר שלא נמצא בסיס ראייתי, ולוּ מינימלי, לנזקים הנטענים.

למעלה מן הצורך, ציינה השופטת כדלקמן:
"[...] יש טעם של ממש בעמדה שלפיה בהיעדר התחייבות עצמית – ספק אם יש בסיס לפסיקת פיצויים בדרך זו. התחייבות עצמית איננה דרישה טכנית גרידא – אלא דרישה מהותית המשליכה על הזכויות המהותיות של בעלי הדין. זאת, משום שבמתן התחייבות עצמית נוטל על עצמו מבקש הסעד הזמני את הסיכון שהוא ייאלץ לספוג את נזקי הסעד הזמני, אם הסעד יפקע או יצטמצם [...]
יתרה מכך, מבחינה מהותית אכן קיימים מספר מאפיינים משמעותיים המבחינים בין סעד זמני בתובענה אזרחית לבין סעד זמני לפי סעיף 194. ראשית, צו העיקול על נכסי המבקשת לפי סעיף 194 נועד להבטיח את האפשרות לגביית המס – והוא מהווה למעשה הליך נפרד ועצמאי, שפקיד השומה יכול לנקוט בו עוד בטרם מוגש ערעור מס [...] בזאת הוא שונה מהותית מצו עיקול בתובענה אזרחית שנועד ככלל להגן על האפשרות של התובע לממש עילת תביעתו, והוא מוגש ככלל בזיקה לתובענה.
אף במקרים שבהם ההליך לפי סעיף 194 ננקט לאחר שהוגש ערעור מס כבענייננו, מדובר בהליך שהוא שונה מהותית מסעד זמני המבוקש במסגרת תובענה אזרחית. זאת מאחר שבערעור מס, נקודת המוצא הקבועה בסעיף 184 [צריך להיות 194 – א' ש'] לפקודת מס הכנסה היא שעצם הגשת הערעור מעכבת אוטומטית את גביית המס השנוי במחלוקת (שאלמלא הגשת הערעור היה על המערער לשלמו). כלומר, פתיחת הליך ערעור מס מקנה סעד זמני אוטומטי לטובת המערער בדמות עיכוב ביצוע גביית המס – וזאת מבלי שהוא מפקיד לצורך כך כל ערובה או התחייבות עצמית. הסעד הזמני בהליך לפי סעיף 194 לאחר שהוגש ערעור מס, מתבקש אפוא למעשה על ידי הנתבע – פקיד השומה – ולא על ידי התובע. הדעת נותנת כי למכלול מאפיינים מבחינים אלה עשויה להיות השפעה גם על היקף הסיכון שיידרש מבקש הסעד הזמני ליטול על עצמו ביחס לנזקים האפשריים שייגרמו לבעל הדין שכנגד אם עמדתו של מבקש הסעד תידחה בסופו של דבר על ידי בית המשפט. מכל מקום, כאמור, אינני נדרשת לקבוע מסמרות בסוגיה זו, וניתן להותיר את ההכרעה בה לעת מצוא" [ההדגשות במקור – א' ש'.]

לבסוף, ציינה השופטת רונן, כי היא אינה מחווה כל עמדה ביחס לאפשרות של המבקשת לנקוט בהליך עצמאי לתביעת הנזקים שנגרמו לה, וביחס לסיכוייה של תביעה כזו אם תוגש.