טיוטת חוזר בנושא דיבידנד בין-חברתי לעניין חישוב הרווחים הכלואים | סימולטור לחישוב ייחוס ההכנסה החייבת לפי סעיף 62א לפקודה | הנחיות בנושא מקדמות בְּשל הכנסות חברות ארנק | מס מיוחד על פעילות הבנקים | תיקוני חקיקה לגבי עסק זעיר | ביטוח לאומי ועוד
25/12/2025
תיקוני חקיקה לגבי עסק זעיר
במבזק מס' 2026 מיום 31.5.2023 דיווחנו, בין היתר, על פרסום חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו־2024), התשפ"ג-2023 ("חוק ההסדרים") (קישור לחוק ההסדרים).
נזכיר, כי במסגרת חוק ההסדרים נכלל, בין היתר, תיקון עקיף לפקודת מס הכנסה (תיקון מס' 265) שבגדרו נוסף פרק חדש לחלק ד לפקודה (העוסק בחישוב ההכנסה במקרים מיוחדים) שכותרתו "פרק שמיני – בעל עסק זעיר".
עניינו של פרק זה בבעלי עסקים שמחזוֹר הפעילות שלהם אינו עולה על התקרה שנקבעה בחוק (120 אלף ₪ בשנות-המס 2024 ו-2025) ואשר רשאים הָחל משנת-המס 2024 לנַכּוֹת מהכנסותיהם הוצאה בשיעור של 30% מהמחזוֹר, חֶלף ניכוי הוצאות בפועל.
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום ב, 22.12.2025, פורסמו ברשומות תקנות מס הכנסה (קביעת סוגי עסקאות, הכנסות או מכירות שיוספו או יוחרגו ממחזור העסקאות של בעל עסק זעיר), התשפ"ו-2025 ("התקנות") (קישור לתקנות) וכן תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון) (תיקון), התשפ"ו-2025 ("התקנות הנוספות") (קישור לתקנות הנוספות).
בגדרן של התקנות נקבע, בין היתר, כי הכנסות מפיצויים בעד נזק עקיף שמקבל בעל עסק זעיר, תיכָּללנה במחזור עסקאותיו.
ואילו במסגרת התקנות הנוספות נקבע, בין היתר, כי בעלי עסקים זעירים אשר להם הכנסות מדמי לידה או דמי מילואים יוכלו ליהנות מהפטוֹר מהגשת דוח שנתי הקבוע בתקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988 ("תקנות הפטוֹר"), ככל שיעמדו ביֶתר תנאי תקנות הפטוֹר.
החקיקה שבדרך: מס מיוחד על פעילות הבנקים בשנים 2030-2026
רקע
במבזק מס' 2155 מיום 23.11.2025 דיווחנו על פרסומו להערות הציבור של דוח הצוות הבין משרדי לבחינת הטלת מס מיוחד על הבנקים (קישור לדוח).
הצוות – שבראשו עמד מר יוראי מצלאוי (סגן בכיר למנכ"ל ומנהל אגף אסטרטגיה לאומית במשרד האוצר) והשתתפו בו מנהל רשות המסים, עו"ד שי אהרונוביץ', ונציגים מטעמו, נציגי הכלכלן הראשי, אגף התקציבים, לשכת מנכ"ל משרד האוצר, בנק ישראל והכל בליווי הלשכה המשפטית באוצר – קם מכח החלטת ממשלה מס' 2300 מיום 31.10.2024 ובָּחן האם מתקיימות הצדקות להטיל מס מיוחד על פעילות הבנקים נוכח הרווחיות הגבוהה של הבנקים לאור סביבת הריבית הגבוהה.
הצוות, שמצא כי העלייה החדה בסביבת הריבית הובילה את הבנקים לתוצאות פיננסיות יוצאות דופן בשנים האחרונות, בָּחן מספר חלופות למיסוי, והחליט שככל שיוחלט להטיל מס מיוחד על הבנקים, מומלץ לאמץ חלופת מס רווח דיפרנציאלי על רווחים העולים על 50% בהשוואה לממוצע הרווחיות בשנים בהן סביבת הריבית נמוכה 2022-2018 (בהצמדה לתוצר או למדד אחר שישקף נאמנה את היקף הפעילות הריאלית של הבנק) בהוראת שעה למספר שנים.
ביום ו, 19.12.2025, לאחַר שהצוות הבין משרדי קיבל את הערות הציבור בעקבות פרסום טיוטת הדו"ח, קִיים שימוע עם נציגי איגוד הבנקים ובָּחן מקצועית את הטענות שהוצגו על ידיהם בכתב ובע"פ, פרסם הצוות את הדוח הסופי לבחינת הטלת מס מיוחד על פעילות הבנקים (קישור לדוח).
כאמור, הצוות בָּחן מס' חלופות למיסוי, והחליט שככל שיוחלט להטיל מס מיוחד על הבנקים, מומלץ לאמץ חלופת מס רווח דיפרנציאלי על רווחים העולים על 50% בהשוואה לממוצע הרווחיות בשנים בהן סביבת הריבית נמוכה 2022-2018 (בהצמדה לתוצר) בהוראת שעה למספר שנים.
תזכיר החוק
בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם, כי שלשום (23.12.2025) פורסם תזכיר חוק התכנית הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנת התקציב 2026), פרק _ – מס מיוחד על פעילות של בנקים בשנים 2030-2026 ("תזכיר החוק" או "התזכיר") (קישור לתזכיר החוק).
במסגרת תזכיר החוק מוצע להטיל בשנות-המס 2026 עד 2030 מס נוסף על בנק שאינו "בנק בעל היקף פעילות קטן" (כהגדרתו בתזכיר) שרווחיו בשנה מסוימת גבוהים בלמעלה מ-50% מהממוצע השנתי של רווחיו בין השנים 2018-2022 ("רווח הבסיס"), כאשר גובה המס שיוטל על בנק כאמור יהיה בשיעור 15% מרִווחי הבנק שעולים על 50% מרֶווח הבסיס.*
* נזכיר, כי ביום 29.1.2024, וכפי שדיווחנו במבזק מס' 2063, פורסמה הצעת חוק התוכנית המאזנת (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת התקציב 2024), התשפ"ד-2024 ("הצעת החוק") (קישור להצעת החוק).
במסגרת הצעת החוק הוצע לבצע מספר תיקוני חקיקה ובכללם (ראו סעיף 24 להצעת החוק) העלאת שיעור מס הרווח המוטל על בנק שאינו "בנק בעל היקף פעילות קטן" (כהגדרתו בהצעת החוק) מ-17% ל-26% וזאת לגבי התקופה שמיום 1.3.2024 ועד ליום 31.12.2025 ("התקופה הקובעת"), כאשר בשנת-המס 2024 יחול השיעור המוגדל לגבי החלק היחסי מהרווח בשנת-מס זו. עם זאת, שר האוצר יהיה רשאי, בצו שיתקין עד ליום 31.10.2024, לקַצר את התקופה הקובעת עד ליום 31.12.2024 אם נוכח כי התקיימו נסיבות שפורטו בהצעת החוק.**
** ראו סעיף 24(ד) להצעת החוק.
טיוטת חוזר בנושא דיבידנד בין-חברתי לעניין חישוב הרווחים הכלואים
רקע
ביום 31.12.2024, וכפי שפרסמנו במבזק מס' 2108, פורסם ברשומות חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת 2025) (מיסוי רווחים לא מחולקים), התשפ"ה-2024 ("חוק ההתייעלות") (קישור לחוק ההתייעלות), הכולל את תיקון 277 לפקודת מס הכנסה (תיקון עקיף) ביחס לחברות ארנק ורווחים כלואים כמו גם את הוראת-השעה.
במסגרת התיקון תוקנו והורחבו הוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה שעניינן בייחוס הכנסתה החייבת של "חברת מעטים" ליחיד שהוא "בעל מניות מהותי" באותה חברה, תוקנו הוראות סעיף 77 לפקודה שעניינן בסמכות מנהל רשות המיסים להורוֹת על חלוקת רווחים ונוספו סעיפים 81א-ו לפקודה שעניינם ברווחים כלואים.
בנוסף, נכללה בתיקון הוראת-השעה שעניינה בפירוק חברות מעטים והעברת נכסים ללא פירוק לבעלי המניות.
סעיף 81ב(א) לפקודה קובע את הכְּלָל לפיו "חברת מעטים תהיה חייבת בתשלום תוספת למס, לכל שנת מס, בשיעור של 2% מסכום הרווחים העודפים של חברת המעטים, כפי שחושבו לפי סעיף 81ג, לאחר שנוכה מהם סכום דיבידנד שחולק בשנת המס (בסימן זה – תוספת למס)".
עם זאת, תוספת המס בשיעור 2% לא תשולם לגבי שנת-מס שבה חברת המעטים חילקה "דיבידנדים ששולם מס בשל חלוקתם" בשיעור העולה על 50% מסכום הרווחים העודפים של חברת המעטים בתום שנת-המס הקודמת או בשיעור 6% (5% בשנת-המס 2025) מסכום הרווחים הנצברים של חברת המעטים בתום שנת-המס הקודמת.
המונח "דיבידנדים שולם מס בשל חלוקתם" מוגדר בסעיף 81ב(ב)(3) לפקודה כאחד מאלה:
-
דיבידנד, למעט דיבידנד שלא נכלל בהכנסת מקבל הדיבידנד בְּשל הוראות סעיף 126(ב) לפקודת מס הכנסה (כלומר, דיבידנד בידי יחיד או חבר-בני-אדם תושב-חוץ);
-
דיבידנד שלא נכלל בהכנסת מקבל הדיבידנד בשל הוראות סעיף 126(ב), ושלגביו בחרה החברה המחלקת שבְשל חלוקתו ישולם מס בשיעור הגבוה ביותר החל על תשלום דיבידנד לפי סעיפים 125ב ו-121ב לפקודת מס הכנסה, בהתאם להוראות שקבע שר האוצר בסעיף 81ב(ב)(3)(ג) לפקודה.
ואילו סעיף 81ב(ב)(3)(ג) לפקודה מַסמיך את שר האוצר, באישור ועדת-הכספים של הכנסת, לקבוע בתקנות הוראות לעניין תשלום וגביית המס על דיבידנד כאמור בסעיף 81ב(ב)(3), לרבות הוראות לעניין חישוב ההכנסה החייבת של אדם שקיבל דיבידנד כאמור או רווח ההון במכירת מניה של חברה שקיבלה דיבידנד כאמור.
ואכן, ביום 15.9.2025 פורסמו ברשומות תקנות מס הכנסה (דיבידנדים ששולם מס בשל חלוקתם), התשפ"ה-2025 ("התקנות") (קישור לתקנות).
טיוטת החוזר
בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם, כי שלשום (23.12.2025) פורסמה טיוטת חוזר בנושא התקנות.
למַעבר לטיוטת החוזר, לחצו כאן.
סימולטור לחישוב ייחוס ההכנסה החייבת לפי סעיף 62א לפקודה
כאמור, במסגרת תיקון 277 שצוין לעיל נכללו, בין היתר, תיקון והרחבת הוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה שעניינן בייחוס הכנסתה החייבת של "חברת מעטים" ליחיד שהוא "בעל מניות מהותי" באותה חברה.
כך, במסגרת התיקון האמור הורחבו המקרים בהם הכנסתה החייבת של "חברת מעטים" תיחשב כהכנסתו של היחיד וכן נוספו סעיף 62א(א1) המתייחס לחברות עתירות יגיעה אישית, סעיף 62א(א2) המתייחס לחברות מעטים שהן שותפוֹת בשותפוּת וסעיף 62א(א3) העוסק במיסוי הכנסה מדיבידנד בידי חברת מעטים.*
* נזכיר, כי ביום 20.11.2025 פרסמה רשות המיסים טיוטה של חוזר בנושא סעיף 62א לפקודת מס הכנסה ("טיוטת החוזר" או "הטיוטה") (קישור לטיוטת החוזר). החוזר נשוא הטיוטה (האוחזת 46 עמודים!) יחליף, הָחל מיום 1.1.2025, את חוזר מס הכנסה מספר 10/2017 בנושא "סעיף 62א לפקודת מס הכנסה – מיסוי בעל מניות מהותי בחברת מעטים" (קישור לחוזר 10/2017) אשר פורסם בעקבות תיקון 235 לפקודת מס הכנסה.**
** תיקון 235 לפקודת מס הכנסה חוּקק כתיקון עקיף במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016 (קישור לחוק).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום ב, 22.12.2025, פורסמה הודעתה של רו"ח פזית קלימן, סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המיסים ("ההודעה") (קישור להודעה), בנושא השקת סימולטור לחישוב ייחוס ההכנסה החייבת של חברת מעטים לבעלי המניות בהתאם להוראות סעיפים 62א(א1), (א2) ו-(א3) לפקודה שצוינו לעיל.
בשלב זה נפתח הסימולטור לציבור המיַיצגים בלבד ברשת המיַיצגים (קישור), אך בימים הקרובים הסימולטור יפורסם גם באתר האינטרנט של רשות המיסים.
בהמשך, עם הגשת דוחות 2025 לחברות, סימולטור זה, עם פיתוחים נוספים, יהיה חלק מהדוח המקוּון ומילויו יהווה הגשת הנספחים הנדרשים לעניין הסעיפים האמורים.
על-מנת להשתמש בסימולטור יש צורך בנתונים הבאים: (א) פרטי בעלי המניות של החברה (שיעור ההחזקה של כל אחד מבעלי המניות בחברה, כאשר לגבי בעלי מניות בעלי שיעור החזקה הנמוך מ-30% נדרש לדעת האם מדובר ב"בעל מניות פעיל", כלומר האם הכנסת חברת המעטים נובעת, כולה או חלקהּ, מיגיעתו האישית); (ב) פרטים אודות פעילות החברה בשנת-המס הנבדקת (סך מחזוֹר ההכנסות וההכנסה החייבת של החברה מ"פעילות עתירת יגיעה אישית" כהגדרתה בסעיף 62א(ד) לפקודה, בשנת-המס); (ג) פרטים אודות יתרות העודפים בחברה (סכום הרווחים הנצברים של החברה לתום שנת-המס הקודמת, כאשר במקרים מסוימים יידרש מידע אודות סכום הרווחים הנצברים לתום שנת-המס הקודמת של חברות נוספות בהן בעל המניות הינו מחזיק מהותי בהן); (ד) פרטים בדבר תשלומים לחברה קשורה כהגדרתם בסעיף 62א(ד) לפקודה; (ה) פרטי שותפויות אשר בבעלות החברה (שיעורי ההחזקה של החברה בכל אחת מהשותפויות אשר בבעלותה נכון ליום 31 בדצמבר בשנת-המס הנבדקת וכן חלקהּ של החברה במחזוֹר ההכנסות וחלקהּ של החברה בהכנסה החייבת אשר נובעים מיגיעתם האישית של בעלי המניות בחברה; ו-(ו) פרטי חברות אשר בבעלות החברה (שיעור ההחזקה של החברה בכל אחת מהחברות כאמור וכן סכומי הדיבידנדים שקיבלה החברה מהחברות הללו במהלך השנה, ככל שהחזקתה בהן נמוכה מ-10%).
הנחיות בנושא מקדמות חברות ארנק
במסגרת תיקון 277 שצוין לעיל, שבמסגרתו, בין היתר וכאמור, תוקנו והורחבו הוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה, נוספה הוראה חדשה (סעיף 62א(ג2) לפקודה) הקובעת כדלקמן:
"ראו חלק מהכנסת חברת מעטים כהכנסתו החייבת של בעל מניות בה לפי סעיף זה, יחולו הוראות אלה:
(1) יראו את התשלום ששולם לחברת המעטים כחלק מהכנסת חברת המעטים באותה שנה (בסעיף קטן זה – ההכנסה);
(2) יראו כאילו שולמה הכנסה ליחיד על ידי חברת המעטים תמורת שירותים אשר נתן לה, וההכנסה תבוא בחשבון בקביעת הכנסתו;
(3) יראו את התשלום כאמור בפסקה (2) כהוצאה של חברת המעטים;
(4) יראו את רווחי חברת המעטים שחויבו בשיעורי המס של יחיד לפי סעיף זה וחולקו, כאילו לא חולקו;
(5) על אף האמור בפסקאות (2) עד (4), ובלי לפגוע בהוראות חוק החברות, בחרה חברת מעטים לחלק סכום לבעל המניות כדיבידנד באותה שנה, יקוזזו מס החברות ששולם על ההכנסה לפי חלקו של בעל המניות והמס אשר נוכה במקור בתשלום הדיבידנד מהמס שבעל המניות חייב בו לפי סעיף זה."
כלומר, הוראה זו קובעת שני מנגנוני דיווח אפשריים לחברת המעטים שהכנסתה החייבת מיוחסת, כולה או חלקהּ ליחיד: האחד, רישום הוֹצאה בחברת המעטים בגובה ההכנסה החייבת המיוחסת ליחיד לצד רישום ההכנסה החייבת האמורה בתיקו של היחיד, כאשר חלוקת ההכנסה החייבת כאמור כדיבידנד ליחיד לא תחויב במס נוסף (סעיפים-קטנים (2)-(4)); השני, חלוקת דיבידנד ליחיד תוך ניכוי מס במקור בהתאם לשיעור המס החָל על אותו יחיד, כאשר מס החברות ששולם על ההכנסה שחולקה כדיבידנד כאמור והמס שנוכה במקור יקוזז מהמס בו חייב היחיד בְּשל ההכנסה החייבת שיוחסה לו (סעיף-קטן (5)).
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי שלשום (23.12.2025) פורסם מסמך הנחיות בנושא של רו"ח פזית קלימן (סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המיסים) ומר ירון בן נעים (ראש מטה אכיפת הגבייה ברשות) (להלן: "מסמך ההנחיות").
מסמך ההנחיות מתייחס לשני מנגנוני הדיווח שצוינו לעיל וקובע את הכְּללים שיחולו לגביהם כמו גם את אופן קביעת המקדמות לשנת-המס 2026.
להורדת מסמך ההנחיות, לחצו כאן.
עתירה לפי חוק חופש המידע
פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי
במבזק מס' 2046 מיום 29.10.2023 דיווחנו על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין חברת נמל חיפה בע"מ.
נזכיר, כי עניינו של פסק-הדין בעתירה מינהלית לפי חוק חופש המידע, התשנ"ח-1998 ("החוק") כנגד החלטתה מיום 28.7.22 של הממונה על חופש המידע ברשות המיסים, לדחות בקשת מידע שהגישה העותרת, חברת נמל חיפה בע"מ, ביום 31.5.2022.
מדובר בבקשה לקבלת כלל המסמכים הנוגעים לפניותיה של המשיבה 2, חברת שברון מדיטרניאן לימיטד (לשעבר נובל אנרג'י מדיטרניאן לימיטד, אשר שמה הוחלף בעקבות מיזוגה עם חברות נוספות) ("שברון") לרשות המיסים או למנהל המכס, בעניין פריקת מטענים ישירה באסדות הגז שהקימה – "לוויתן" ו"תמר".
בית-המשפט, מפי השופט י' נועם, דחה את העתירה וקבע, כי הן על בקשותיה ופניותיה של שברון לרשות בעניין מיקום פריקת הטובין, והן על המענים לבקשות ולפניות, לרבות אישורים שניתנו, חלה הוראת הסודיות שבסעיף 231א2 לפקודת המכס וחל איסור על הממונה למסוֹר את המידע לפי סעיף 9(א)(4) לחוק (קישור לפסק-הדין).
הערעור לבית-המשפט העליון
המערערת הגישה ערעור על פסק-הדין לבית-המשפט העליון ושלשום (23.12.2025) ניתן פסק-הדין בערעור.
על יסוד הסכמת הצדדים, הורה המותב (הנשיא י' עמית, המשנה לנשיא נ' סולברג והשופטת ג' כנפי-שטייניץ) על דחיית הערעור, ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).
מס שבח בשיעור מירבי (היסטורי)
שלשום (23.12.2025) ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אברט.
עניינו של פסק-הדין בטענת העוררת לפיה יום הרכישה של זכויות החכירה במקרקעין בתל-אביב שמכר בעלהּ המנוח בחודש מאי 2018 אירע ביום 29.1.1961, ומשכך השבח מהמכירה האמורה כפוף לשיעור מס שבח מירבי (היסטורי) בהתאם להוראות סעיף 48א(ד) לחוק מיסוי מקרקעין.
המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב), לעומת זאת, טוען, כי יום הרכישה של הזכויות בידי המנוח הינו 25.6.1970, ומשכך אין תחולה במקרה זה לשיעור מס מירבי.*
* יצוין, כי בין הצדדים לא היייתה מחלוקת כי כאשר נערך חוזה חכירה עם חוכר שהיה קודם לכן צד לחוזה פיתוח וקיים את תנאי חוזה הפיתוח, אזי מועד רכישת זכויות החכירה עשוי להיקבע לפי מועד חתימת חוזה הפיתוח. אולם במקרה דנא, כך גורס המשיב, המנוח לא היה צד לחוזה הפיתוח.
ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופט ה' קירש (בהסכמת חברי הוועדה עו"ד ושמאי מקרקעין ד' מרגליות ורו"ח מ' לזר), דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).
שיהוי/השתהות בגביית דמי ביטוח לאומי
במבזק מס' 1806 מיום 19.8.2019 דיווחנו על פסק-הדין של בית-הדין הארצי לעבודה בעניין אריה מיזל (עב"ל 10820-09-17). ואילו במבזק מס' 1813 מיום 23.9.2019 דיווחנו על פסק-הדין של בית-הדין הארצי לעבודה בעניין עובדיה בן יחזקאל (עב"ל 60937-09-17).
נזכיר, כי בשני המקרים מדובר היה בהשתהות של המוסד לביטוח לאומי במשלוח דרישות חוב למבוטחים שהועסקו במדינה זרה אצל מעסיק זר.
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 14.12.2025 ניתן פסק-הדין של בית-הדין האזורי לעבודה בירושלים בעניין ניומן, שם נדוֹנה סוגיה דומה.
בית-הדין – מפי הנשיאה ש' ברוינר ישרזדה, נציגת ציבור (עובדים) ר' מילר ונציגת ציבור (מעסיקים) ל' בר אילן – דחה את התביעה (קישור לפסק-הדין).
תשלום דמי ביטוח ודמי ביטוח בריאות לעובדים במפעל מוגן ושאינו מוגן
המוסד לביטוח לאומי פרסם חוזר בנושא שבנדון.
להורדת החוזר, לחצו כאן.
מגמות כלליות והתפתחותם של סיכוני הלבנת הון ומימון טרור בעולם הנכסים הוירטואליים
שלשום (23.12.2025) פרסמה הרשות לאיסור הלבנת הון ומימון טרור מסמך בנושא שבנדון.
להורדת המסמך, לחצו כאן.