ביטול רכישת דירה בקבוצת רכישה

ביום 23.4.2026 ניתן פסק-דין של וערת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אצ'רקן.

להלן תמצית הרקע העובדתי:
ביום 28.1.2016 חתם העורר, מר דן ליאן אצ'רקן, על טופס הצטרפות לקבוצת הרכישה "יונייטד שרונה" שזכתה במכרז של רשות מקרקעי ישראל ("רמ"י") לרכישת זכות חכירה במקרקעין להקמת פרויקט למגורים בתוספת שטחי מסחר ומשרדים.
ביום 4.2.2016 חתם העורר על שורה של מסמכים וביניהם על "הסכם שיתוף" לצורך הסדרת הזכויות והחובות בין כלל חברי הקבוצה לשם הוצאת הפרויקט אל הפועל ("הסכם השיתוף"). בנוסף, חתם העורר על ייפוי כוח עבור באי-כוח הקבוצה.
ביום 21.3.2016 זכתה הקבוצה במכרז של רמ"י והעִסקה לרכישת זכויות החכירה במקרקעין אושרה.
בעקבות כך הוגש דיווח למשיב בשם העורר על רכישת זכות לדירת מגורים בשווי מכירה של כ-3.2 מיליון ₪ וכן דוּוח על רכישת זכויות נוספות במקרקעין, שאינן בגֶדר דירת מגורים, בשווי של כ-770 אלף ₪.
המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב) לא קיבל את דיווחי העורר והתערב בשווי המוצהר של הזכויות וכן בסיוּוגן לצורכי מס.
לאחַר דין ודברים נחתמה פשרה בין העורר ובין המשיב לפיה שווי רכישת הזכויות בדירת המגורים עמד על כ-3.9 מיליון ₪, כשהיא מוּכּרת כדירת מגורים יחידה הזכאית להקלה בשיעור מס הרכישה לפי סעיף 9(ג1ג)(3) לחוק מיסוי מקרקעין, ושווי הזכויות הנוספות הועמד על כ-1.1 מיליון ₪ והן סוּוגו כזכות בדירת מגורים שאינה דירה יחידה.
העורר חויב במס רכישה בגין הזכויות בדירת המגורים בסך של כ-113 אלף ₪ (במונחי קרן) ובגין הזכויות הנוספות בסך של כ-93 אלף ₪ (במונחי קרן).
כעולה מטענות העורר, בשלב מסוים הודיעו לו מארגני הקבוצה על שינויים בגודל דירת המגורים שהוא צפוי לקבל במסגרת הפרויקט ועל שינוי בקומה של הדירה ובתנאי התשלום הצפויים.
לאור זאת, פָּרץ סכסוך בין העורר ובין הקבוצה, בעקבותיו סירב העורר לשאת בתשלומים נוספים, וזכויותיו בפרויקט נמכרו בשמו למר אורי שבשין ("הרוכש החדש") ביום 3.1.2018, וזאת באמצעות ייפוי-הכוח שנתן העורר לקבוצה. בנוסף, הומחו לרוכש החדש מלוא הזכויות והחובות של העורר בפרויקט בהתאם להסכם השיתוף ומסמכי ההצטרפות הנוספים עליהם חתם.
ביום 15.1.2018 דוּוח על מכירת זכויות העורר לרוכש החדש והמשיב אישר את השומה העצמית של העורר לפיה הוא חב במס שבח בסכום של אפס ₪ בגין מכירת זכויותיו במקרקעין לרוכש החדש.
לאחַר מכירת זכויות העורר בפרויקט לרוכש החדש, הוגשה על ידיו תביעה לבית-משפט השלום בבת-ים כנגד קבוצת הרכישה, כנגד הגורם המארגן וכנגד עו"ד זהבי שיִיצג את הקבוצה ("התביעה האזרחית").
מהנספח שצוּרף לסיכומי העורר, שהגשתו אושרה שעה שהמשיב לא התנגד לכך, עולה כי ביום 24.2.2026 ניתן פסק-דין בתביעה האזרחית. מפסק-הדין עולה כי מהתביעה הוסרו קבוצת הרכישה והגורם המארגן כך שהיא נוהלה בסופו של דבר נגד בא-כוח הקבוצה, עו"ד זהבי. בסופו של יום נדחתה התביעה האזרחית ובית-המשפט פָּסק, כי לא נמצא ביסוס לטענות העורר וכי סמכות הקבוצה, לממש את זכויותיו בפרויקט לרוכש החדש, מעוגנת במערכת ההסכמים שנחתמה עִמו.
ביום 19.5.2023 הגיש העורר למשיב בקשה להכיר בביטול עסקת רכישת הזכויות מרמ"י וביטול חיוביו במס רכישה. אין מחלוקת כי הבקשה הוגשה באופן חד-צדדי מבלי שהובאה התייחסות רמ"י לבקשת הביטול.
ביום 10.7.2024 דחה המשיב את בקשת העורר לביטול העִסקה בנימוק שאינה עומדת בתנאי סעיף 102 לחוק מיסוי מקרקעין ובהוראות הביצוע 26/92 ו-8/2008 שהוצאו על פיו.
מכאן הערר.

ועדת-הערר – מפי יו"ר הוועדה, השופטת י' סרוסי (בהסכמת חברי הוועדה רו"ח י' ביליצקי ועו"ד (שמאי מקרקעין) ד' מרגליות – דחתה את הערר ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).

השופטת סרוסי קבעה, כי תנאי בסיסי להכרה בביטול שומת מס ובהשבת מס ששולם, בעקבות הצהרה על ביטול עסקה, הוא הסכמת שני הצדדים על ביטול העסקה או, לחילופין, הצגת החלטה שיפוטית המורה על ביטול העִסקה בהתקיים עילה על-פי דין או על-פי הסכם; וכי ככלל, לא ניתן להכיר בביטול עסקה בדיני המס אם לא ניתן להכיר בביטול העִסקה על פי דיני החוזים.
במקרה דנא, ציינה השופטת, זכויות החכירה במקרקעין, הן ביחס לדירת המגורים והן ביחס לזכויות הנוספות, נרכשו מרמ"י על-ידי העורר, ביחד עם שאר חברי הקבוצה, באמצעות ייפוי הכוח שנתנו למארגני הקבוצה. זו העִסקה שדוּוחה למשיב וזו העִסקה שמבקש העורר לבטל. ברם, למרות שמי שמבקש לבטל עסקה צריך להוכיח כי הביטול נעשה מול אותו צד שממנו רכש את הזכויות במקרקעין, מפסק-הדין שצוּרף לסיכומי העורר עולה כי העורר תבע את ביטול המערכת ההסכמית בה נקשר מול הקבוצה, ולא את ביטול רכישת הזכויות מול המוכרת, רמ"י. כלומר, אף אם היה העורר זוֹכה בתביעתו לביטול הסכם השיתוף, מה שלא קרה לבסוף שכּן תביעתו נדחתה, לא הייתה לכך נפקות לעניין ביטול רכישת זכויותיו במקרקעין מרמ"י. כלומר, תביעתו של העורר לביטול הסכם השיתוף לא הייתה יכולה להועיל לו בביטול שומת מס הרכישה.
השופטת הוסיפה וציינה, כי העורר לא הוכיח כי יש לו עילה לביטול העִסקה מול רמ"י. "[...] פניית העורר לרמ"י לביטול עסקה, לאחר הגשת הערר, נותרה ללא מענה והוא אף לא צרף אותה כנתבעת לתביעה האזרחית שהגיש כנגד הקבוצה. יתכן כי לא בכדי נמנע העורר מהגשת תביעה נגד רמ"י, שכן בהתקשרות בין בעלים של קרקע ובין חברי קבוצת רכישה, הקרקע נמכרת לקבוצה כמכלול והבעלים נפרד מזכויותיו בקרקע בעת מכירתה, וככלל, לא ניתן להחזיר חלק בלתי מסוים של הקרקע לבעלים בעקבות ביטול חברותו של אחד מיחידי הקבוצה. קבוצת הרכישה נתפסת כ"רוכש אחד" וזו מהות ותכלית ההתקשרות עמה [...] 'על פי נוהלי המכרז ונוהלי רמ"י', זכויותיו של העורר כ'חוכר מקורי' לא מתבטלות בעקבות מכירת הזכויות לרוכש החדש והוא נותר רשום, הן במרשמי רמ"י והן בהסכם החכירה, כחלק מרשימת החוכרים המקורים ביחד עם שאר חברי הקבוצה. שעה שלא ניתן להחזיר לרמ"י את הזכויות במקרקעין של העורר, על פי התניות ההסכמיות בהתקשרות עמה, נראה כי אין לו עילה לביטול הסכם החכירה" (פס' 21-20).

בהמשך הדברים, נדרשה השופטת סרוסי לשאלה האם העִסקה הכתה שורשים בקרקע המציאוּת וענתה עליה בחיוב.
לדבריה, לא רק שזכויות העורר במקרקעין לא הושבו למוֹכרת המקורית (רמ"י), אלא שהן נמכרו לרוכש החדש באמצעות ייפוי-כוח שהופקד בידי בא-כוח הקבוצה, תוך שפסק-הדין שצוּרף לסיכומי העורר קבע כי מכירה זו נעשתה כדין ובכל מקרה לא הוכח כי מכירת הזכויות לרוכש החדש אינה שרירה וקיימת. "מכירת זכויות העורר לרוכש החדש אמורה ללמד אותנו שני דברים: האחד, כי לא הייתה 'השבה' של הזכויות במקרקעין מהעורר לרמ"י, שכן זכויותיו של העורר במקרקעין נמכרו ממנו לרוכש החדש. השני, כי עסקת רכישת הזכויות במקרקעין בידי העורר כבר יצאה אל הפועל, המשיכה וסוחרה הלאה ולמעשה 'שלחה שורשים','נקלטה בקרקע המציאות' ו'הפכה למעשה שלא ניתן לתלוש ולעקור אותו מקרקע המציאות ולבטלו כאילו לא היה' (ע"א 304/85 מנהל מס שבח מקרקעין תל אביב נ' עידית זמר פס' 11 (1988)), באופן המציב קושי ניכר בפני ביטולה במישור דיני המס" (פס' 19).

לבסוף, ציינה השופטת, כי לאור הנסיבות המיוחדות של המקרה* ובכלל זאת מצבם של העורר ואמו ומפח הנפש והפסד ההמון שנגרמו להם בעטיה של השתלשלות האירועים, היא התלבטה אם ניתן להשקיף על מכירת הזכויות במקרקעין מהעורר לרוכש החדש כאילו בוצעה על-ידי רמ"י, תוך השאלת שמו של העורר לעסקת המכירה מטעמים של "קיצור דרך", ועל רקע היותה "מכירה כפויה" שבוצעה מכוח ייפוי-כוח שהפקיד העורר בתחילת ההתקשרות בידי בא-כוח הקבוצה.** 

* לטענת העורר, הוא נפל קורבן למעשה הונאה.

** לוּ הייתה השופטת צועדת בתלם זה, היה ניתן לראות את העורר כמי שהשיב את זכויותיו לרמ"י, במסגרת ביטול העִסקה, ורמ"י בתורה מכרה את הזכויות לרוכש החדש, כאשר מכירת הזכויות בפועל בשם העורר נעשתה "בשביל ועבור" רמ"י. גישה זו, המכּירה לכאורה בהשבת הזכויות לרמ"י כביטול עסקה, נתמכת בעובדה שהעורר לא קיבל חזקה בדירה עובר לבקשת ביטול העִסקה (שממילא בנייתה לא הושלמה), שלא שולמה מלוא התמורה ושהזכויות טרם נרשמו על שמו בפנקסי המקרקעין. אימוץ גישה זו יש בו גם לשמוט את הקרקע מתחת טענת המשיב כי סיחור הזכויות לרוכש החדש מלמד על השתרשות העִסקה בקרקע המציאות, טענה כבדת משקל בה הוא אוחז לאי-הכרה בביטול העסקה. יש בו גם לתת מענה לטענת המשיב, כי אף אם רמ"י הייתה מסכימה לביטול העִסקה, ספק אם היה בכך לסייע לעורר לאור סיחור הזכויות לצד ג'.

אולם, הוסיפה השופטת, אימוץ גישה זו אינו מתיישב עם האמור לעיל, כי אין לעורר עילה משפטית לביטול העִסקה מול רמ"י, לאור התניות ההסכמיות בהתקשרות עמה ובהינתן מהותה ותכליתה של ההתקשרות במסגרת קבוצת רכישה.
על רקע זה, גם אם הייתה רואה רואה בעורר כמי שהשאיל את שמו למכירת הזכויות לרוכש החדש, בשביל ועבור רמ"י, היה מקום לראות "בהשבת" הזכויות לרמ"י כ"מכר חוזר" וממילא לא היה בכך לסייע לעורר בבקשתו לביטול העִסקה המקורית.
לאור זאת, לא מצאה השופטת כי יש מקום לקבל את בקשת העורר לביטול העִסקה והציעה לדחות את הערר ללא צו להוצאות.*

* לדבריה, היה מקום לחיֵיב את העורר בהוצאות, ואף על הצד הגבוה, שעה שחזר בו מהסכמתו למחוק את הערר לאחַר סיום שלב ההוכחות, בהתאם להמלצת הוועדה, והתעקש על ניהול ההליך עד תומו ובכך גרם לבזבוז של זמן ומשאבים יקרים. עם זאת, בהתחשב בנסיבות המיוחדות וכאמור, הציעה השופטת שלא לעשות צו להוצאות וזאת מבלי להקל ראש בעבודתו המושקעת של המשיב ובניהולו הענייני את ההליך, באופן שסייע לבירור המחלוקת.

כאמור, חברי הוועדה רו"ח י' ביליצקי ועו"ד (שמאי מקרקעין) ד' מרגליות הסכימו עם חוות דעתה של השופטת סרוסי.
וכך ציין חבר הוועדה ד' מרגליות: "[...] העובדה שבפועל קבוצת רכישה מכילה שני מרכיבים עיקריים: עסקה ראשונה -הקרקע שבמקרה דנן נרכשה על ידי הקבוצה מרשות מקרקעי ישראל ואילו ה'עסקה' השניה היא רכישת 'מניה' או 'חלק' בקבוצת הרכישה שהוא בעל אופי עסקי. במקרה של קבוצת הרכישה בדרך כלל אין כשל בעסקה עם רשות מקרקעי ישראל אבל יכול להיות כשל ב'עסקה' עם קבוצת הרכישה מול היזם שמקים את הפרויקט. כדי לאזן את המצב המיוחד של יצור כלאיים זה נוצרו כל מיני חזקות, כגון שלמרות שאין כאן רכישה בניה מרשות מקרקעי ישראל, הרי רואים את 'היצור' הזה של קבוצת הרכישה כמשהו מיוחד שיש בו אלמנט דירתי ולא רק קרקעי. בסעיף ההגדרות של חוק מיסוי מקרקעין הוכנס המושג 'גורם מארגן'. יכול להיות שהיה מקום ליצור פעולת ביטול במובן חוק המיסוי כנגד הגורם המארגן ולא נגד רכיבי 'העסקה' האחרים כגון בעלי הקרקע הנמכרת. היה לטעמי, מקום לבדוק מחדש את נושא ביטול העסקה שבחוק מיסוי מקרקעין לאור המורכבות של קבוצות הרכישה. אפשרות ביטול עסקה בכל המישורים: עם רמ"י מצד אחד ועם קבוצת הרכישה מצד שני הייתה צריכה להתייחסות שונה מאשר ביטול עסקה מקרקעין רגילה. בנוסף עילות ה'ביטול' בכל אחד מהמישורים: רמ"י מצד אחד והקבוצה מצד שני הן שונות. דרך אחרת יכולה להיות לאפשר ביטול במקרה של קבוצת רכישה רק בין הקבוצה ו/או הגורם המארגן לבין הרוכש המבקש ביטול ולהפוך את עניין הביטול מול רמ"י לטכני ולא מהותי. כאמור במצב המשפטי הנוכחי אין מנוס מלהגיע לתוצאה אליה הגיעה יו"ר הועדה הנכבדה."