סיוּוגה של הרשאה במקרקעין ישראל כ"זכות במקרקעין" החייבת במס שבח

ביום 3.9.2025 ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע בעניין ישע מושב עובדים.

עניינו של פסק-הדין בערר שהגישה העוררת על החלטת המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין באר-שבע) שבגדרה נדחו השגות העוררת על שומות מס השבח שהוצאו לה.
המחלוקת בין הצדדים נסובה על השְאֵלה האם הפיצוי ששולם לעוררת על-ידי חברת נתיב ישראל – החברה הלאומית לתשתיות תחבורה בע"מ ("נתיבי ישראל") בגין הפקעה לצרכי הרחבת כביש של שלוש חלקות מקרקעין שברשות העוררת, חייב במס שבח (כטענת המשיב) או כפופות לפקודת מס הכנסה (כטענת העוררת).*

* כזכור, פסקה (4) להגדרת המונח "נכס" שבסעיף 88 לפקודת מס הכנסה מַחריגה מתחולתה "זכות במקרקעין" כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין.

לטענת העוררת, חוזה המשבצת האחרון בינה לבין רמ"י, אשר תוקפו פג לפני כעשור, היה הסכם שכירות ולא הסכם הרשאה, והיות שתקופת השכירות אינה מגיעה ל-25 שנה אין מדובר ב"זכות מקרקעין" כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין.
עוד טענה העוררת, כי אין לראות בהסכם לגבי השטח שהופקע כהסכם על "זכות שנהוג חדשה", ולחלופין, גם אילו הייתה בידיה זכות הרשאה, לא מדובר בהרשאה שנהוג לחדשהּ.

המשיב, לעומת זאת, טוען, כי הזכות שנמכרה, הינה "זכות במקרקעין" כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין, שכּן מדובר בהרשאה המתחדשת מעת לעת, וזו התחדשה מאז 1964 בין הסוכנות, רשות מקרקעי ישראל ("רמ"י") והעוררת, עד שבשנת 2003 הפכו ההסכמים בין העוררת לבין רמ"י להסכמי משבצת דו צדדים.
עוד טוען המשיב, כי העוררת הִמשיכה להחזיק בקרקע לפי ההסכם האחרון בהסכמת רמ"י, ורמ"י גובה בקביעות דמי חכירה עבור המשבצת. 

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופטת י' ייטב (בהסכמת חברי הוועדה שמאי המקרקעין ג' גבאי ועו"ד א' דוידי), דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

לאחַר שנדרשה למסגרת החוקית הרלבנטית, ובכלל זאת להגדרת המונח "נכס" בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה והגדרת המונח "זכות במקרקעין" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, קבעה השופטת ייטב – תוך שהיא מַפנה לפסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין גולדברג (ו"ע (מחוזי חי') 4631-12-13) – כי במקרה דנא מתקיימת החלופה של "הרשאה במקרקעי ישראל" ומשכך מדובר במכירת "זכות במקרקעין" החייבת במס שבח ולא במס רווחי הון.
וכך, בין היתר, היא קבעה (פס' 60): "בענייננו כאמור הסתיימה תקופת השכירות על פי ההסכם האחרון בשנת 2014, ובמשך למעלה מעשור לא נחתם הסכם חדש, ואולם אין מחלוקת על כך שהעוררת לא פונתה משטח המקרקעין, מעולם לא התבקשה לפנותם, והיא ממשיכה לעשות בהם שימוש ייחודי, בהסכמת רמ"י. הזכות המשפטית שהייתה לעוררת לעשות שימוש ייחודי בשטח המשבצת, לרבות בשטח שהופקע, נותרה אפוא על כנה גם לאחר שתמה תקופת השכירות על פי חוזה המשבצת האחרון, ולא זו בלבד שהעוררת לא פונתה משטח המשבצת או מהשטח שהופקע, על אף שתקופת החוזה הסתיימה, משנזקקה המדינה לשטח שהופקע לצורך הרחבת הכביש, שולמו לעוררת פיצויים בגין ההפקעה, המעידים על כך שגם במועד ההפקעה הייתה לעוררת זכות משפטית ייחודית בשטח שהופקע. הזכות האמורה שהייתה בידי העוררת במועד ההפקעה, ממלאה אחר כלל התנאים שנקבעו בהגדרת חלופת ה'הרשאה במקרקעי ישראל', ולפיכך הייתה בידי העוררת במועד ההפקעה 'זכות במקרקעין' בשטח שהופקע, והפקעתו של השטח הינה בגדר מכירת 'זכויות במקרקעין' החייבת במס שבח."

חבר הוועדה, שמאי המקרקעין ג' גבאי, הצטרף, כאמור להחלטתה של השופטת ייטב והוסיף, כי הפיצוי שניתן לעוררת בגין רכיב הקרקע משַקף פער מהותי ובלתי-סביר ביחס לדמי השכירות החוזיים השנתיים, ודאי שעה שמדובר בקרקע חקלאית נטולת פוטנציאל תכנוני; וכי פער מהותי זה מלמד, כי הפיצוי שניתן לעוררת בידיעתה ובהסכמתה לא נועד לשַקף הפסד של תקופת שכירות זמנית וקצובה אלא זכות בעלת אופי קנייני או מעין-קנייני – הרשאה במקרקעי ישראל הנמשכת עשרות שנים ונהוג לחדשהּ מעת לעת.