חוזר מקצועי בנושא תיקון 279 לפקודה – הקלוֹת לשינויי מבנה

במבזק מס' 2123 מיום 30.3.2025 דיווחנו, בין היתר, על פרסומו ברשומות של החוק להשגת יעדי התקציב וליישום המדיניות הכלכלית לשנת התקציב 2025 (תיקוני חקיקה), התשפ"ה-2025 ("החוק") (קישור לחוק).

נזכיר, כי במסגרת סימן א לפרק ד לחוק נכלל תיקון עקיף מס' 279 לפקודת מס הכנסה, שבמסגרתו נכללו מספר תיקונים שעניינם בשינויי מבנה פטוּרים ממס:

• הקטנת שיעור ההחזקה הנדרש בעת ביצוע מיזוג בדרך של החלפת מניות החברה הנעברת במניות החברה הקולטת, כך שמיד לאחַר המיזוג יעמוד שיעור ההחזקה של החברה הקולטת במניות החברה הנעברת על לפחות 70% ממניות חברה זו, במקום על 80% (ראו החלופה השנייה בהגדרת המונח "מיזוג" שבסעיף 103 לפקודת מס הכנסה);

• הקלה בתנאים שעניינם ביחסי הגודל במיזוג, כך שיתאפשר ביצוע מיזוג גם כאשר יחסי הגודל בין שתי החברות המשתתפות במיזוג אינם עולים על פי 19 (במקום מפי 9) זו מזו וחֵלקם של בעלי הזכויות בחברה הקטנה מביניהן הוא לפחות 5% (במקום 10%) מהזכויות של החברה הקולטת לאחַר המיזוג, ובלבד שהתקבל אישור מראש;

• הגדלת שיעור התמורה במזומן שבעלי מניות רשאים לקבל במיזוג מ-40% מתוך התמורה הכוללת ל-49%;

• הבהרה לגבי אופן חישוב חבות המס של בעלי המניות בחברות שהתמזגו;

• ביטול התנאי (וההוראות הנוספות הקשורות לתנאי זה) הקובע חובת החזקה על בעלי הזכויות שביצעו שינוי מבנה להחזיק במשך התקופה הנדרשת ב-25% מכל אחת מהזכויות בחברה;

• ביטול התנאי שלפיו בעת ביצוע שינוי מבנה שבמסגרתו מועבר נכס מקרקעין לחברה שהיא איגוד מקרקעין לפי חוק מיסוי מקרקעין מחויבת החברה להשלים בניית מבנה על המקרקעין בתוך 5 שנים ממועד שינוי המבנה;*
  ראו לעניין זה, הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מס' 9/2004 מיום 30.5.2004 (קישור להוראה) וכן תוספת מס' 2 מיום 24.6.2012 להוראה האמורה (קישור לתוספת)).

• הקלה ביחסי גודל בפיצול כך שהיחס בין שווי השוק לאחַר הפיצול בין החברות המתפצלות לא יעלה על של 1 ל-9 במקום 1 ל-4.

עוד נזכיר, כי ככלל, תחולתם של השינויים האמורים נקבעה לגבי שינויי מבנה שייעשו הָחל מיום 1.5.2025 ("יום התחילה") ואילך. אולם, ביטול חובת ההחזקה של הזכויות במהלך התקופה הנדרשת בנוגע לשינויי מבנה יחול גם על שינוי מבנה שנעשה לפני יום התחילה אם ניתנה על כך הודעה למנהל רשות המסים, ובלבד שביום התחילה טרם הסתיימה התקופה הנדרשת כהגדרתה בסעיף 103 לפקודה והתקיימו לגבי שינוי המבנה ההוראות החָלות לגביו לפי חלק ה2 לפקודה כנוסחו ערב יום התחילה. ואילו ביטול התנאי הנוגע להשלמת בנייה לאחַר העברת נכס מקרקעין לחברה שהיא איגוד מקרקעין יחול גם על שינוי מבנה שנעשה עֵרב יום התחילה, ובלבד שביום התחילה טרם חָלפה תקופת חמש השנים ממועד העברת הזכויות בקרקע, העברת הקרקע או הפיצול, לפי העניין, והתקיימו לגבי שינוי המבנה ההוראות החָלות עליו לפי חלק ה2 לפקודה כנוסחו ערב יום התחילה.

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי אתמול (30.7.2025) פרסמה מחלקת שינויי מבנה שבחטיבה המקצועית שברשות המיסים חוזר מקצועי בנושא תיקון 279, ובו פירוט השינויים שבוצעו בהוראות חלק ה2 לפקודה במסגרת התיקון (לרבות טבלה מסכמת וטבלה המפרטת את עיקרי השינויים) וכן דגשים באשר ליישום הוראות אלו בנוסחן המתוקן, לרבות בנוגע להוראות התחולה שנקבעו בתיקון.*

* תשומת לבכם, בין היתר, לסעיף 6 לחוזר שעניינו בשיעור המס במכירת מניות שהוקצו במיזוג על ידי מי שהיה בעל מניות מהותי בחברה המעבירה או הנעברת, כמו גם לשתי הדוגמאות שצורפו בענייין זה כנספח לחוזר.

להורדת החוזר, לחצו כאן.