אישור פקיד-השומה לקיזוז הפסד הון כנגד שבח מקרקעין

ביום 3.6.2025 ניתנה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין ציביאק.

להלן תמצית הרקע העובדתי כפיש הובאה בפתח ההחלטה:
המערער הגיש ערר לוועדת ערר מיסוי מקרקעין בגדרו ביקש לקזז הפסד הון כנגד שבח ממכירת נכס.
הערר נמשך בהסכמת העורר, בהחלטה לפיה: "לאחר שהובהרה המחלוקת, העורר נתן את הסכמתו למשיכת הערר, ללא צו להוצאות, כך שיהיה סיפק בידו לפנות אל פקיד שומה חולון בבקשה לקביעת סכום ההפסד ההוני של המנוחה נכון למועד מכירת הנכס השני בסוף שנת 2006, היה ויהיה זכאי לכך".
המערער פנה לפקיד-שומה חולון (המשיב) בבקשה כי ינפיק לו אישור על הפסד הון, אך המשיב דחה ביום 25.12.2024 את הבקשה.
ביום 15.1.2025 הגיש המערער ערעור לבית-המשפט המחוזי בתל-אביב, במסגרתו ערער על החלטת המשיב וביקש להורוֹת למשיב להנפיק לו אישור על הפסד הון.
לאחַר שהמשיב לא השיב לכתב הערעור, הגיש המערער ביום 24.3.2025 בקשה למתן פסק-דין.
עוד באותו יום נעתר בית-המשפט (השופט מ' אלטוביה) לבקשה למתן פסק-דין.

ביום 27.3.2025 הגיש המשיב בקשה לביטול פסק-דין. 
לטענתו, בְּשל תקלה וטעות שנגרמו בנסיבות חריגות ובתום-לב, לא הוגשה תגובה להודעת הערעור. מקורהּ של התקלה ככל הנראה בכך שהמשיב סבר כי ערעור מס אינו ההליך המתאים לברור המחלוקת. המשיב הֵצר על התקלה וביקש להבהיר כי אין בכך זלזול בבית-המשפט או בצדדים.
עוד נטען, כי במקרה שבפנינו אין המדובר בשומה שיצאה למערער, וספק מה מקור הדין מכוחו הוגש ערעור המס שבכותרת, כאשר המערער אינו מציין את מקור הסמכות ולא בכדִי.
בנוסף, נטען, כי המשיב פעל בהתאם לדין. טענת המערער לפיה ועדת-הערר קבעה, כי על המשיב חלה חובה להנפיק את האישור לקיזוז הפסד הון, אינה נכונה. גם הטענה כי עצם אישורו של המשיב לכך שלא הוגשו דוחות שנתיים מהווה אישור שלא נוצל ההפסד, היא טענה שגויה שכּן הוראות החוק מתירות לנישום להעביר את זכותו לקזז סכום שלא קוזז לשנים הבאות אך ורק בתנאי שהוגש לפקיד-השומה דוח לשנת-המס שבה נוצר ההפסד. בהיעדר דוח לא יכול פקיד-השומה לדעת האם נוצל הפסד ההון כנגד רווח אחר.
נוכח האמור, המשיב סובר כי סיכויי קבלת עמדתו הם גבוהים, מה גם שמתן אישור כמבוקש בערעור היה מעניק למערער החזר מיסים של כמיליון ₪ במונחי קרן ומדובר בסכום מהותי.

המערער הגיש תשובה לבקשה לביטול פסק-הדין.
לטענתו, אין בבקשה פירוט של נסיבה חריגה, תקלה או טעות ואין הסבר למחדל.
עוד נטען, כי למשיב אין גם סיכויים בהליך עצמו, אם יבוטל פסק-הדין. שכּן, בניגוד לאמור בבקשת המשיב, הרי שהמשיב כבר ניפק את האישור על קיומו של הפסד הון לאחַר שבָּחן את השומות לשנים הרלוונטיות ועשה זאת בזמן אמת. מקור ההפסד בהסכם עם המשיב, שחובה לכבדו ולא ניתן להתנער ממנו. אין צורך בעריכת שומה, יש צורך רק לוודא כי לא נוצל הפסד ההון שאושר. משכך ברור כי דין הערעור להתקבל – המשיב עצמו אישר את הפסד ההון כאשר יש רק שתי דרכים לנצל אישור זה: או בדרך של קיזוז מול רווח בדו"ח שנתי או בדרך של קיזוז מול שבח במיסוי מקרקעין.

במסגרת תשובתו לתשובת המערער, חזר המשיב על טיעוניו והסביר בנוגע לאישור על קיומו של הפסד הון, כי מדובר על אישור שנכון לסוף שנת 2003, ומשום שלא הוגשו דוחות משנת 2003, לא ברור אם ההפסד נוצל או לא. זאת, היות שהמחוקק קבע בסעיף 92(ב) לפקודת מס הכנסה, שהכרה בהפסד מועבר תהיה רק בהגשת דוחות לשנה שבהּ נוצר ההפסד. המשיב לא התנער מההסכם, אלא הוא סבר שהמערער יגיש את הדוחות כפי שהתחייב מספר פעמים. הגשת הדוחות היא תנאי הכרחי להכרה בהפסדים. יכולת המשיב לבחון את ההפסדים ללא הגשת הדוחות, בלתי-אפשרית. בקשת המערער היא למעשה בקשה לעריכת שומה לאמו ז"ל לשנת המס 2006. מאחַר שמדובר בנישומה שנפטרה ולא הוגשו דוחות על ידיה, ניתן להוציא שומות לשנות המס 2017-2014 בלבד.

בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, דחתה את בקשת המשיב (קישור להחלטה).

בראשית הדברים, ציינה השופטת סרוסי, כי ההלכה הפסוקה הִבחינה בין שתי עילות ביטול: הראשונה, שאינה מענייננו, היא ביטול מן הצדק (לדוגמה: כאשר כתב התביעה לא הומצא כדין); והשנייה, שהיא הרלוונטית לענייננו, היא ביטול לפי שיקול דעת בית-המשפט. עוד ציינה השופטת, כי בהפעלת שיקול דעתו, נדרש בית-המשפט לשקוֹל שני שיקולים מנחים: האחד, סיבת המחדל באי-הגשת כתבי הטענות לבית-המשפט, האם מדובר בטעות בתום-לב או שמא בזלזול מכוּון בבית-המשפט; והשני, שלוֹ נודעת חשיבות רבה יותר, הוא סיכויי ההגנה של מבקש הביטול, כאשר אין צורך להוכיח הגנה איתנה, אלא די להראות קיומה של הגנה לכאורית.

בכל הנוגע לשיקול הראשון (סיבת המחדל), ציינה השופטת, כי למקרא הבקשה, לא מדובר בטעות בתום-לב או בנסיבה חריגה, והדבר אף עולה כדי זלזול בבית-המשפט. "[...] המשיב החליט על דעת עצמו שאין להגיש תשובה לערעור, ולו תשובה מינימלית שמסבירה כי זהו אינו ההליך הנכון. אף אם המשיב סבור כי ההליך אינו מתאים, לו היה פועל כראוי, היה מגיש בקשה למחיקת הערעור בתוך אותם 30 ימים או מתייחס לכך באופן אחר" (פס' 13). ובהמשך הדברים: "עולה, כי במקרה הטוב, למשיב אין כל נימוק לאיחור, ובמקרה הרע, הוא זלזל בהליך ובבית המשפט והחליט על דעת עצמו שההליך אינו מתאים ואינו ראוי לתשובה, עד אשר ניתן פסק הדין. הדבר אינו עומד אפילו ברף התחתון של סיבה מספקת" (פס' 16).

אשר לשיקול בדבר סיכויי המשיב בהליך, שהוא גם השיקול המרכזי, קבעה השופטת סרוסי, כי גם הוא אינו תומך בקבלת הבקשה, שכּן הסיכויים אינם גבוהים, ודאי לא באופן כזה שיש בו כדי לגְבור על הזלזול בבית-המשפט.
לדבריה, ניתן לסכם את נימוקי המשיב לאי-מתן האישור על הפסד ההון לשתי טענות מרכזיות: הראשונה, כי ללא הגשת דוחות מס לא ניתן להנפיק את האישור מכוח סעיף 92(ב) לפקודה; והשנייה, כי ללא הגשת דוחות המס לא ניתן לדעת האם המערער השתמש בהפסד ההון.
ביחס לטענה הראשונה, ציינה השופטת שאין מחלוקת שיש הסכם הקובע את הפסד ההון, וממילא לא ברורה הטענה כי יש להגיש גם דוח לפי סעיף 92(ב) לפקודה, שקובע כי תנאי לקביעת הפסד הוא הגשת דוח שנתי. שהרי, ההפסד כבר נקבע, ובמקרה שכזה אין כל טעם בהגשת דוח שתכליתו לקבוע את ההפסד.
עוד ציינה השופטת, כי לטענת המשיב יש להגיש דוחות גם לשנים הבאות, ובפרט לשנת 2006. אלא שסעיף 92(ב) לפקודה קובע כי יש להגיש דוח לשנה שבה נוצר ההפסד, כך שלא ברורות הטענות ביחס להגשת דוחות לשאר השנים, ובפרט לשנת 2006.
ואילו ביחס לטענה השנייה, ציינה השופטת סרוסי כדלקמן (פס' 19): "משאין מחלוקת שהוכר הפסד הון, נותר לברר האם הוא עדיין קיים או שהוא כבר נוצל. המשיב טוען כי לא ניתן לדעת אם הפסד הון נוצל משום שלא הוגשו דוחות. אלא, שלטענת המערער, שלא נסתרה, לא ברור כיצד ניתן לנצל את ההפסד שלא במסגרת הגשת דוחות או שלא על פי אישור לקיזוז הפסדים לצורך חישוב מס שבח. כלומר, המשיב הוא שאמור לדעת בכל מקרה אם נוצל ההפסד אם לאו. אם הוא לא נוצל במסגרת הדיווחים לפקיד השומה או במסגרת אישור למס שבח, הרי שהוא לא נוצל. המערער טען זאת בתשובתו לבקשה, והמשיב כשל מלהשיב לטענה זו. המשיב לא הציג כיצד ניתן לנצל את ההפסד אם לא הוגשו דוחות והוא קושר את אי-ידיעתו על ניצול ההפסד לסעיף 92(ב) לפקודה, שאינו רלוונטי לענייננו כאמור."

לאור האמור, קבעה השופטת סרוסי, כי על המשיב לבחון האם נוצל הפסד ההון (שאינו שנוי במחלוקת) משנת 2006 והלאה, ואין באי-הגשת הדוחות כדי למנוע בירור זה.
עוד קבעה השופטת, כי אם המשיב לא ימצא שנוצל ההפסד, הרי שעליו להנפיק את האישור המבוקש.

השופטת סרוסי דחתה אפוא, את בקשת המשיב לביטול פסק-הדין וחייבה אותו בתשלום הוצאות הבקשה בסך של 2,500 ₪, שיתווספו להוצאות שהמשיב כבר חויב בהן, בסך של 7,500 ₪, ובסה"כ: 10,000 ₪.