נייר עמדה מקצועי – אי-תחולת הוראות סעיף 8ב לפקודה על הכנסות מראש המהוות הכנסה מעסק | הארכת מועד לתיקון שומת מס שבח

נייר עמדה מקצועי – אי-תחולת הוראות סעיף 8ב לפקודה על הכנסות מראש המהוות הכנסה מעסק

למהותם של ניירות העֶמדה המקצועיים

במבזק מס' 2096 מיום 10.10.2024 דיווחנו על פרסום חדש של רשות המיסים: ניירות עמדה מקצועיים.
נזכיר, כי בשונה מחוזרים מקצועיים, אשר מבקשים לכַסות את כל הנושא המקצועי בו הם דנים ולתת מענה לכלל סוגיות המס העולות ממנו, נייר העֶמדה מהווה פרסום קצר ונקודתי הכולל, בדרך כלל, התייחסות לסוגיה אחת ספציפית בנושא מסוים. 
ניירות העֶמדה עוסקים במגוון נושאים, בכל מערכי המס (מס הכנסה, מע"מ ומיסוי מקרקעין), כאשר טרם פרסומם הסופי באתר רשות המסים, הם יועברו ללשכות המקצועיות של ציבור המייצגים לקבלת התייחסותם.

באותו מבזק דיווחנו גם על נייר העֶמדה הראשון שפורסם ועניינו בניכוי מס תשומות ברכישה או ייבוא של רכב מסוג "האמר" (Hummer) (קישור לנייר העֶמדה הראשון).

נייר העֶמדה השני פורסם ביום 13.10.2024 ועניינו באופן תרגום מחזוֹר ההכנסות של "מפעל טכנולוגי מועדף מיוחד" כהגדרתו בסעיף 51כד לחוק עידוד השקעות הון (קישור לנייר העֶמדה השני).

ביום 15.10.2024 פורסם נייר העֶמדה השלישי, וזאת בנושא  "מכר זכויות בנייה במסגרת עסקת תמ"א 38/2 ורכישת שירותי בנייה במזומן מהקבלן" (קישור לנייר העֶמדה השלישי).

נייר העֶמדה הרביעי פורסם ביום 31.10.2024 ועניינו בתקנה 2(1א) לתקנות מס רכישה (קישור לנייר העֶמדה הרביעי).

ביום 11.3.2025 פורסם נייר העֶמדה החמישי שעניינו במנגנון האצת תקופת הבשלה בעת הנפק (Exit) או הנפקה (IPO) (קישור לנייר העֶמדה החמישי). 

ואילו ביום 19.3.2025 פורסם נייר העֶמדה השישי שעניינו בקיזוז הפסדי הון וסעיף 102 לפקודת מס הכנסה (קישור לנייר העֶמדה השישי).*

* במסגרת נייר העֶמדה האמור הובהר, כי ניתן לקזז הפסד הון (דהיינו, הפסד הכפוף להוראות סעיף 92 לפקודת מס הכנסה) כנגד רכיב רווח ההון לפי סעיף 102 לפקודה במסלול הקצאה באמצעות נאמן, דהיינו סעיפים 102(ב)(2) ו-(3) (החֵלק שמסוּוג כרווח הון); וכי לא ניתן לקזז הפסד הון כנגד הרכיב הפירותי לפי סעיף 102 (דהיינו, סעיפים 102(ב)(1), (3) (החֵלק שמסוּוג כפירותי) ו-(4) וסעיפים 102(ג)(1) ו-(2)).

עוד צוין בנייר, כי הזכאות לקיזוז הפסד הון בידי העובד מותנית בעמידה בכל הוראות סעיף 92 לפקודת מס הכנסה, לרבות הגשת דו"חות לפי סעיף 131 לפקודה לשנת-המס שבהּ נוצר ההפסד ולשנת-המס שבה הוא קוזז.

נייר העֶמדה החדש

ביום 6.5.2025 פורסם נייר העֶמדה השביעי שעניינו ב"אי תחולת הוראות סעיף 8ב לפקודה על הכנסות מראש המהוות הכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה בידי הנישום" (קישור לנייר העֶמדה השביעי).

נזכיר, כי סעיף 8ב לפקודת מס הכנסה, שנוסף במסגרת תיקון 54 בשנת 1984 (דהיינו בתקופה בה האינפלציה הדוהרת הגיעה לשיאה) קובע, כי "הכנסה לפי סעיף 2(6) או (7) תיכלל בהכנסתו החייבת של הנישום בשנת המס שבה קיבל אותה בפועל גם אם היא הכנסה מראש, וההוצאות שהוצאו בשנות מס שלאחריה בייצורה של הכנסה לפי ההוראות האמורות יותרו בניכוי מכל מקור בשנת המס שבה הוצאו, ובלבד שאם לא ניתן לנכות את ההוצאות בשנת המס שבה הוצאו הן יותרו בניכוי בשנת המס שבה נתקבלה ההכנסה, ואת השומה לשנה האמורה יראו כמתוקנת בהתאם לכך, ואולם לא תחול בשל כך חובת תשלום ריבית והפרשי הצמדה על פי סעיף 159א".
עוד נזכיר, כי בפסק-הדין בעניין קרית יהודית (עמ"ה (מחוזי ת"א) 62/85) מיום 18.1.1987) (קישור לפסק-הדין) קבע בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, כי אותן הוראות סעיף 8ב חלות גם על הכנסה מדמי שכירות מראש המהווה הכנסה מעסק לפי סעיף 2(1).

במסגרת נייר העֶמדה החדש הובהר, כי סעיף 8ב לפקודת מס הכנסה אינו קובע כי דיווח על הכנסות לפי סעיפים 2(6) ו-(7) לפקודת מס הכנסה יהיה תמיד על בסיס מזומן, אלא שהדיווח על ההכנסה יהיה במועד קבלת ההכנסה בפועל, או על-בסיס צבירה, לפי המוקדם שביניהם.
עוד הובהר, כי למרות פסק-הדין בעניין קרית יהודית ובהתאם לעמדת הרשות לאורך כל השנים מאז מתן פסק-הדין, סעיף 8ב אינו חל במקרים שבהם ההכנסה היא מכוח סעיף 2(1) לפקודה, וזאת כאשר הנישום מנהל ספרים בשיטת הצבירה וזו גם שיטת הדיווח על אותן הכנסות לצורכי מס; וכי סיווג ההכנסה כהכנסה מכוח סעיף 2(1) כאמור ייבחן על-ידי פקיד-השומה במסגרת ההליך השומתי.

---

הארכת מועד לתיקון שומת מס שבח

ביום 8.5.2025 ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בנוף הגליל-נצרת בעניין חאג'.

עניינו של פסק-הדין בבקשה שהגישו העוררים למשיב (מנהל מיסוי מקרקעין נצרת) להארכת מועד להגשת תיקון שומות מס שבח לצד בקשה לתיקון השומות לפי סעיף 85(א)(3) לחוק מיסוי מקרקעין.*

* סעיף 85(א) לחוק מיסוי מקרקעין קובע כדלקמן:

"המנהל רשאי, בין ביזמתו ובין לפי דרישת מי ששילם מס, לתקן שומה שנעשתה לפי סעיף 78(ב) או (ג) או לפי סעיף 82, תוך ארבע שנים מיום שאושרה כשומה עצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה, לפי העניין, בכל אחד מהמקרים האלה:

(1) נתגלו עובדות חדשות העשויות, לבדן או ביחד עם החומר שהיה בידי המנהל, בעת עשיית השומה, לחייב במס או לשנות את סכום המס;

(2) המוכר מסר הצהרה בלתי נכונה שהיה בה כדי לשנות את סכום המס או למנוע תשלום מס;

(3) נתגלתה טעות בשומה."

לטענת העוררים, נושא הבקשה הוא תיקון טעות משפטית בקביעת יום הרכישה לעניין שיעור מס השבח שחל על עסקות המכר שביצעו העוררים. זאת, בעקבות איתור מסמך שרלבנטי לסוגיה.*

* כך, הסיבה המספקת להארכת המועד אליה מכַוונים העוררים פורטה בהודעת הערר המתוקנת כדלקמן: "העורר שהינו עו"ד במקצועו, לפני כחודשיים וחצי מיום הגשת הבקשה למנהל המשיב לתיקון שומות עם הבקשה למתן אורכה, בחודש ינואר 2024, תוך כדי חיפוש בקלסר ישן במשרדו של צו ירושה מסוים, התגלה בפניו עותק מהסכם חלוקת עיזבון סבו המנוח אסכנדר חגאג חאג', שנערך בתאריך 25.12.1997 ע"י עו"ד מונדר סלים, ואשר כלולים בו החלקות הנ"ל, חלקות 33 בגוש 10238, חלקה 65 בגוש 12210, וחלקה 61 בגוש 12218, אשר עברו בירושה ונרשמו בטאבו על שם העורר מהמוריש המנוח אסכנדר".

עוד טענו העוררים, כי בנסיבות העניין היה על המשיב לעשות בסמכות המוקנית לו ולהאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין מכוח סעיף 107 לחוק.
המנהל, לעומת זאת, טען, כי העוררים לא הציגו סיבה מספקת להארכת מועד בחלוֹף המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק כנדרש לפי אותו סעיף 107.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופטת ע' הוד (בהסכמת חברי הוועדה עו"ד א' מן ומר א' כאכון), דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

תשומת לבכם, בין היתר, לניתוחה של השופטת הוד ביחס למחלוקת בין הצדדים בנושא זהות המוריש והשלכות הסכם חלוקת העיזבון שנערך בין העוררים (פס' 51 ואילך).