עדכון לנוהל מתן אורכות להגשת דו"חות 2022 | ריבית רעיונית על חוב בין-חברתי | שומה לפי סעיף 194 לפקודה ופעילות באמצעות חברות קש זרות | ניכוי מס במקור בהשכרת דירה לעובדים | שינוי סיווג ממלכ"ר לעוסק | השגה על החלטות מינהלת רשות ההשקעות | ביטוח לאומי ועוד
28/11/2023
עדכון לנוהל מתן אורכות להגשת דו"חות 2022
בְּשל המצב הביטחוני השורר במדינה ובמסגרת הפעולות בהן נוקטת רשות המסים למתן הקלוֹת לציבור המיַיצגים והנישומים, אישר מנהל רשות המסים, עו"ד שי אהרונוביץ, לעדכן שנית את הֶסדר האורכות למיַיצגים להגשת הדו"חות לשנת-המס 2022.
למַעבר להודעתו בעניין זה של מר שלמה אוחיון, סמנכ"ל בכיר שירות לקוחות ברשות המיסים, לחצו כאן.
טיוטת תקנות מס רכוש וקרן פיצויים (תשלום פיצויים) (נזק מלחמה ונזק עקיף) (חרבות ברזל) (הוראת שעה) (תיקון), התשפ"ד-2023
במבזק האחרון (מבזק מס' 2052 מיום 21.11.2023) דיווחנו, בין היתר, על פרסום תקנות מס רכוש וקרן פיצויים (תשלום פיצויים) (נזק מלחמה ונזק עקיף) (חרבות ברזל) (הוראת שעה), התשפ"ד-2023 ("הוראת-השעה") (קישור להוראת השעה).
כזכור, במסגרת הוראת-השעה נקבע פיצוי מוגדל לאזורים שנפגעו מהלחימה באופן מיוחד וממושך ("האזור המיוחד"), בתקופה שמיום 7.10.2023 ועד ליום 31.10.2023 בְּשל נזקים שנגרמו לאזורים האמורים בתקופה זו.
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי פורסמה טיוטת תקנות מס רכוש וקרן פיצויים (תשלום פיצויים) (נזק מלחמה ונזק עקיף) (חרבות ברזל) (הוראת שעה) (תיקון), התשפ"ד-2023 ("טיוטת התיקון להוראת-השעה") (קישור לטיוטה).
בגדרהּ של טיוטת התיקון להוראת-השעה מוצע להוסיף לרשימת הישובים באזור המיוחד את הישובים אור גנוז, בר יוחאי, מירון וספסופה.
בנוסף, מוצע להמשיך ולפַצות מעסיקים המשלמים שכר לעובדים אשר פונו מבתיהם בְּשל המצב הביטחוני עד לסיום תקופת הפינוי לפי החלטת הממשלה שחלה לגבי הישוב בו מתגורר העובד או עד יום 31.12.2023, לפי המוקדם.
שאלות ותשובות בנושא פיצויים בּשל נזקים עקיפים
רשות המיסים פרסמה רשימת שאלות ותשובות הנוגעות לתשלום פיצויים בְּשל נזקים עקיפים לעסקים בגין מלחמת "חרבות ברזל" לפי חוק מס רכוש ותקנותיו לרבות הוראת-השעה.
למַעבר לרשימת השאלות והתשובות, לחצו כאן.
ריבית רעיונית על חוב בין-חברתי – סעיף 3(י) לפקודת מס הכנסה
ביום 6.11.2023 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין רייף קדמני בע"מ.
להלן תמצית העוּבדות הרלבנטיות כפי שהובאה בפתח פסק-הדין:
עיסוקה המרכזי של המערערת הוא בנדל"ן – רכישה והשכרת מקרקעין, ומר ראיף קדמני ("מר קדמני") הוא מנהלהּ הפּעיל והבעלים של מלוא הון המניות שלה.
המערערת משכירה לחברת הבת שלה, גאיה מכונות בע"מ ("גאיה מכונות"), מבנה באזור תעשייה ג'וליס.
גב' מנאר קדמני ("גב' קדמני"), אשתו של מר קדמני, היא בעלת 100% ממניות חברת גאיה סנטר בע"מ ("גאיה סנטר"). ואילו בנם של מר קדמני וגב' קדמני, מר אמיר קדמני ("אמיר"), הינו המנהל הפעיל ויו"ר הדירקטוריון של גאיה סנטר.
בשלב הערעור הציגה המערערת הסכם ("ההסכם") אשר על-פי הרשום עליו נחתם ביום 12.1.2014, בין המערערת לגאיה סנטר, ולפיו המערערת התחייבה לבְנות ולנהל שני פרויקטים עבור גאיה סנטר: הפרויקט הראשון הינו מרכז מסחרי בירכא ("המרכז המסחרי") שייבָּנה בשני שלבים בחלקה 14+13 בגוש 18886 בירכא בחכירה לטווח ארוך; הפרויקט השני, בניית דירת מגורים אחת על חלקה 18+17 בגוש 18886 בירכא על קרקע בבעלות חברת גאיה סנטר. תנאי התשלום על-פי ההסכם: עלות בניה בפועל + 10% רווח קבלני. תנאי האשראי שנקבעו בהסכם: שוטף+120 או לחילופין, בפריסת תשלומים אשר תסוכם בין הצדדים, שתישא ריבית שלא תפחת מ-6% לשנה.
במהלך השנים 2018-2016, נבנה בניין מסחרי בירכא עבור גאיה סנטר.
ההסכם לא הוצג בפני המשיב (פקיד-שומה עכו) בשלבי השומה, לא בשלב א' ולא בשלב ההשגה, ואף לא הוצג בפני המשיב בשלבים הראשונים של ניהול הערעור. ההסכם לא צוּרף להודעה המפרשת את נימוקי הערעור, ולמעשה אף לא צוין כלל בנימוקי הערעור כי קיים הסכם.
המערערת טענה בהודעה המפרשת את נימוקי הערעור, כי גאיה סנטר שכרה את שירותיה של המערערת בשלהי 2015 תחילת שנת 2016 וכי היה "סיכום" בין המערערת לבין גאיה סנטר לפיו התשלום בגין בניית המרכז המסחרי יהיה לפי עלות + 6% בתנאי תשלום של שוטף + 120.
כמו כן, בנימוקי הערעור כלולות טענות באשר להסכמות בין המערערת לבין גאיה סנטר בעניין בניית המרכז המסחרי, לרבות טיעון בעניין חלוקת הבניה של המרכז המסחרי לשני שלבים מובחנים – ביצועית וחשבונאית – מועדי סיום הבניה וחשבוניות שיצאו.
בישיבת קדם המשפט הראשונה שהתקיימה בערעור זה, נשאל ב"כ המערערת האם נחתם הסכם בין המערערת לבין גאיה סנטר והשיב בשלילה; ורק כעבור כחודש ימים נכלל ההסכם כחלק מתצהיר גילוי מסמכים משלים עליו חתם מר קדמני.
בביקורת שנערכה על-ידי המשיב נמצאו במאזנה של המערערת יתרות חובה גבוהות לגאיה סנטר וגאיה מכונות בגין העברות בין-חברתיות.
לפיכך, המשיב הוציא למערערת שומות בשלב א' בְּשל היחסים המיוחדים בין החברות, וקבע תוספת הכנסה מריבית לפי סעיף 3(י) לפקודת מס הכנסה בגין יתרות החובה של גאיה סנטר וגאיה מכונות. זאת, לגבי שנות-המס 2018-2015 ("שנות-המס שבמחלוקת").
המערערת הגישה השגה ביום 16.7.2020 באמצעות מיַיצגה רו"ח ג'ריס עווד ("רו"ח עווד").
כל שנטען בהשגה הוא כי דו"חות ההכנסות של המערערת, שהוגשו לשנות-המס שבמחלוקת, מתבססים על פקודת מס הכנסה ותקנותיה וכי הספרים שנוהלו קבילים. זאת ותו לא.
בשלב ההשגה דן המפקח מטעם המשיב, מר אפרים תנעמי ("המפקח") אשר קִיים דיון עם המערערת באמצעות רו"ח עווד בו נכח גם מר קדמני.
כמו כן, הוחלפה במהלך חודשי אוקטובר-נובמבר 2020 תכתובת בדואר אלקטרוני בין המפקח לבין רו"ח עווד.
המערערת חָלקה בדיון בשלב ההשגה על תחולת סעיף 3(י) לפקודה בעניין יתרת החובה של גאיה סנטר וטענה כי מדובר בחוב של גאיה סנטר למערערת בגין בניית המרכז המסחרי, ועל-כן חל הסייג שבסעיף 3(י)(1) לפקודה, היות שמדובר בחוב של לקוחה.
אשר ליתרת החובה של גאיה מכונות בשנות-המס שבמחלוקת, טוענת המערערת, כי מקורהּ של יתרה זו בדיבידנד מגאיה מכונות שהוכרז אך לא חוּלק, ולפיכך אין מקום לחיובה במס על הכנסות מריבית לפי סעיף 3(י) לפקודה מאחַר ובהתאם לסעיף 126(ב) לפקודה מדובר בדיבידנד בין-חברתי הפטוּר ממס.
לחילופין, טענה המערערת באמצעות רו"ח עווד, כי יש לערוך חישוב אחר של הריבית הרעיונית בהתאם לסעיף 3(י) לפקודה וכי בחישובי המשיב בשומות בשלב א' נפלו טעויות.
עמדת המשיב בשלב ההשגה הייתה, כי הפעולות המתועדות בכרטיסי החו"ז של החברות אינן מדויקות. המפקח דרש, כי המערערת תמציא את המסמכים וההסברים להפרשי הרישום.
בסופו של דבר, בהיעדר הסכמה בין הצדדים הוציא המשיב למערערת ביום 9.11.2020 את השומות בצווים מושא הערעור דנן. לשנת-המס 2015 יוחסה למערערת תוספת הכנסה חייבת בסך 135,911 ₪; לשנת-המס 2016 יוחסה למערערת תוספת הכנסה חייבת בסך 133,887 ₪; לשנת-המס 2017 יוחסה למערערת תוספת הכנסה חייבת בסך 225,153 ₪; ואילו לשנת המס 2018 יוחסה למערערת תוספת הכנסה חייבת בסך 301,480 ₪. מכאן הערעור.
בית-המשפט, מפי השופטת א' וינשטיין, דחה את הערעור תוך חיוב המערערת בהוצאות המשיב ובשכ"ט עו"ד בסך כולל של 50,000 ₪ (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים – ולאחַר שסָקרה בקצרה את הוראות סעיף 3(י) לפקודת מס הכנסה והִבהירה כי בניגוד לטענת המערערת, המחלוקת בערעור זה אינה מחלוקת פנקסית אלא מדובר במחלוקת לבר-פנקסית ועל-כן נטל השכנוע ונטל הבאת הראיות בערעור זה מונח על כתפי המערערת – נדרשה השופטת וינשטיין למחלוקת הראשית בערעור* והיא האם אמנם מערכת היחסים שבין המערערת לבין גאיה סנטר היא במישור של יחסי ספק-לקוח, כפי טענת המערערת, או אז לא תחול הוראת סעיף 3(י) לפקודה לגבי יתרת החובה של גאיה סנטר.
* השופטת ציינה, כי אין מחלוקת שבדו"חות הכספיים של המערערת בשנות-המס שבמחלוקת קיימת יתרת חובה של גאיה סנטר למערערת, אשר הולכת ותופחת, ואף אין ולא יכולה להיות כל מחלוקת כי בין המערערת לבין גאיה סנטר קיימים יחסים מיוחדים כאמור בסעיף 3(י) לפקודה.
השופטת ניתחה באריכות (ראו פס' 112-56 לפסק-הדין) את הראיות שהוצגו בפניה וקבעה, כי המסקנה הברורה והחד-משמעית העולה מראיות אלו היא שדין טענת המערערת לפיה בינה לבין גאיה סנטר התקיימו יחסים של ספק-לקוח להידחות. זאת, ממספר טעמים.
ראשית, האותנטיות של ההסכם עליו נסמכה המערערת לא הוּכחה באופן מספק, נסיבות "גילויו" והצגתו המאוחרת לבית-המשפט מעוררות קושי ניכר ליתן אמון בגרסת המערערת, ההסכם עצמו הוא לאקוני ודל בפרטים (וכדברי השופטת בפס' 57: "'הסכם קבלנות', כפי שהמערערת מכנה אותו, לצורך בניית מרכז מסחרי, אינו יכול להתמצות ב-10 שורות בקושי") ולא ניתן לו ביטוי בדו"חותיה הכספיים של המערערת, גרסת המערערת באשר לקיומו של ההסכם היא גרסה "מתפתחת"; ואם לא די בכל האמור, המערערת גם נמנעה מלהביא לעדוּת את גב' קדמני או את הבן אמיר.
שנית, המערערת חזרה וטענה, כי היא בעלת מומחיות בביצוע עבודות קבלניות, אך לא הוצגה כל ראיה לכך, והמסקנה העולה מהראיות היא שהמערערת אינה חברה קבלנית: אין לה סיווג קבלני, למר קדמני אין כל תואר או הכשרה בהנדסת בניין או בניהול פרוייקטים לבנייה, בנסח רשם החברות של המערערת אין כל אינדיקציה על עיסוק בקבלנות בניין ודו"חותיה הכספיים בשנות-המס שבמחלקת אינם משַקפים פעילות של חברה קבלנית.
זאת ועוד, אילו המערערת אכן הייתה חברה קבלנית כפי הנטען, ונוכח העובדה כי נטען על ידיה שבניית המרכז המסחרי נמשכה משנת 2015 עד שנת 2018, הרי שהיה עליה לדַווח על הכנסותיה בהתאם להוראת סעיף 8א לפקודה (העוסק ב"חלוקת הכנסה מעבודות שמשך ביצוען עולה על שנה"). ברם, רו"ח עווד נשאל בחקירתו הנגדית בעניין דיווח על ההכנסות לפי סעיף 8א לפקודה ואישר כי על המערערת חל סעיף 8א(ב) לפקודה אך היא לא דיווחה למשיב בהתאם.
כמו כן, המערערת לא פעלה בהתאם לסעיף 29 לחוק מע"מ (הקובע את מועד החיוב במע"מ ב"מקרים מיוחדים") ולא דיוְוחה למנהל מע"מ על הכנסותיה ולא הוציאה חשבונית על כל סכום ששולם לה בעת תשלומו.
השופטת הוסיפה והתייחסה לטענת המערערת לפיה הקמת המרכז המסחרי התבססה על מנגנון עסקי בו המערערת התקשרה בהסכמים עם קבלני-משנה מתחומי הבנייה השונים, תוך שציינה כי הסכמים אלה הוגשו רק בשלב הגשת הראיות.
לדבריה, בדין טען המשיב שהמערערת לא הציגה בפניו את ההסכמים עם קבלני-המשנה בשלבי השומה; ובכך, נשללה מהמשיב האפשרות לבחון את ההסכמים גם אל מול קבלני-המשנה. עובדה זו לצד העובדה כי המערערת לא טרחה כלל להסביר מדוע לא הוצג אף הסכם בפני המשיב בשלב השומתי – מציבות קושי משמעותי במתן משקל להסכמים עם קבלני-המשנה.
השופטת הִבהירה, תוך שהיא מַפנה להלכת רובומטיקס (ע"א 1830/14), כי בית-המשפט הדן בערעור המס כערכאה דיונית אמור להכריע במחלוקת המובאת בפניו מתוך מטרה כי תצא לנישום שומת מס-אמת ולצורך זה רשאי הוא להביא בחשבון גם טענות חדשות מצד הנישום, שלא הועלו בהליך השומתי, אך זאת בכפוף לכך שמתן ההיתר לא יהווה ניצול לרעה של ההליך. לדבריה, בהלכת רובומטיקס נקבע, כי לא ניתנה לנישומים האפשרות להעלות טענות חדשות ללא כל מגבלה לפני בית-המשפט המחוזי, וכי השְאֵלה אלו טענות חדשות ראויות להישמע ובאיזה שלב, היא עניין לבית-המשפט המחוזי לענות בו, "והוא אמור להפעיל בעניין זה שיקול דעת מדוד ושכל ישר, בהתחשב בנסיבותיו של כל מקרה ומקרה."
לגופו של עניין, קבעה השופט וינשטיין, כי אינה מתעלמת מקיומם של ההסכמים עם קבלני-המשנה אם כי חלק מההסכמים צורפו כשחסרים בהם נספחים וחֵלקם כלל אינם נושאים תאריך, אך אין מקום ליתן משקל משמעותי להסכמים אלו לצורך הכרעה בשאלה מושא הערעור, דהיינו האם המערערת סיפקה שירותי קבלן מבצע לגאיה סנטר. וכך, בין היתר, קבעה השופטת (בפס' 103-102):
"סבורני כי אי הצגת ההסכמים בשלב ההשגה, אי הצגה של הוצאות, תשלומים לספקים בדוחות הכספיים של המערערת והעדר היכולת של המשיב לבחון את ההסכמים על התמורה שהוסכמה בהם ותנאי התשלום והצלבתם אל מול ספרי הנהלת החשבונות של המערערת – פוגמים במשקל שיש לייחס להסכמים אלו לצרכי הערעור דנן.
ממילא סבורני כי לגופו של עניין אין בקיומם של הסכמים אלו לבדם, גם אם אייחס להם אותנטיות מלאה, כדי לבסס את טענת המערערת בדבר היות היחס בינה לבין גאיה סנטר יחס של ספק-לקוח.
לא ניתן כל הסבר מניח את הדעת מדוע ההתקשרות עם קבלני המשנה צריך היה שתיעשה באמצעות המערערת ומדוע לא התקשרה גאיה סנטר בעצמה עם קבלני המשנה לצורך בניית המרכז המסחרי. גב' קדמני, אשר על פי הנטען על ידי בעלה מר קדמני, היתה עקרת בית במשך 30 שנה ולא היתה בעלת ניסיון בתחום הבניה, בכל זאת החזיקה בכל מניות גאיה סנטר. כל תפקידה של גב' קדמני התמצה בהחזקת מניותיה של גאיה סנטר אך לא בניהולה."
לאור כל האמור, קבעה השופטת וינשטיין, כי המערערת לא הוכיחה, ועל-כן לא ניתן לקבוע, כי סיפקה שירותי קבלנות לגאיה סנטר לצורך בניית המרכז המסחרי; ולפיכך, יש לסַווג את יתרת החובה של גאיה סנטר בספרי המערערת כ"הלוואה" ויש לחיֵיב את המערערת במס על פי סעיף 3(י) לפקודה.
השופטת וינשטיין הִמשיכה ונדרשה לטענת המערערת, כי יתרת החובה של גאיה מכונות מקורהּ בדיבידנד שהוכרז אך לא חוּלק על-ידי גאיה מכונות – שהיא חברת בת של המערערת, מאחַר ולא הייתה יתרת עודפים נזילה לצורך תשלום הדיבידנד בפועל.
השופטת הִקדימה וציינה, כי טענה זו של המערערת אינה מופיעה בנימוקי הערעור, שם נטען כי על-פי הכרטסת של גאיה מכונות ניתן ללמוד כי יתרת החוב של גאיה מכונות מקורהּ בדיבידנד מרִווחי גאיה מכונות שהוכרז וחוּלק בשנת 2014; וכי רק בתצהירו של מר קדמני השתנתה הטענה ונטען כי יתרת החובה של גאיה מכונות מקורהּ "ברישום הפרשה חשבונאית לצורך הכרזה על חלוקת דיבידנד עתידית בזמן שתהיה יתרת עודפים נזילה לצורך חלוקת הדיבידנד בפועל."
השופטת דחתה את טענות המערערת בעניין יתרת החובה של גאיה מכונות, בקובעה כי המערערת לא הוכיחה כלל כי מקור יתרת החובה של גאיה מכונות בדיבידנד שהוכרז אך לא חוּלק; וכי גם אילו היה מדובר בדיבידנד שהוכרז אך לא חוּלק, עדיין משמעות הדבר היא כי נוצר חוב של גאיה מכונות כלפי המערערת ויתרת חוב זו ככל שלא שולמה על-פני שנים – מהווה "הלוואה" כמשמעותה בסעיף 3(י)(1) לפקודה.
וכך קבעה השופטת וינשטיין בעניין זה (פס' 124): "טענת המערערת כי אילו היה מחולק הדיבידנד אזי היה פטור ממס לפי סעיף 126(ב) לפקודה – אינה רלבנטית כלל ועיקר. העובדה כי הדיבידנד עצמו פטור ממס, אינה מייצרת פטור ממס על יתרת חובה בגין דיבידנד שלא חולק בפועל. יתרת חובה זו, כפי שהובהר לעיל, ככל שהיא נמשכת על פני שנים – כבמקרה הנדון – מהווה 'הלוואה' שנתנה המערערת לגאיה מכונות והלוואה זו חייבת במס לפי הוראת סעיף 3(י') לפקודה מאחר ולא שולמה כל ריבית בגינה.
למה הדבר דומה? אילו היה מחולק הדיבידנד בפועל והמערערת היתה מקבלת אותו לידיה ומיד לאחר מכן מחזירה את הכסף לידי גאיה מכונות – הרי ברור שמדובר בהלוואה אשר חייבת במס לפי סעיף 3(י') מאחר ולא שולמה ריבית בגינה. מצב הדברים בענייננו – זהה לחלוטין."
לבסוף, ולאור מסקנתה כי הן יתרת החובה של גאיה סנטר והן יתרת החובה של גאיה מכונות חייבות במס לפי סעיף 3(י) לפקודה, בהיותן "הלוואות" שלא שולמה בגינן ריבית כחוק, נדרשה השופטת וינשטיין לטענתה החלופית של המערערת בעניין אופן חישוב הריבית הרעיונית, ודחתה אותה (ראו פס' 130-125 לפסק-הדין).
שומה לפי סעיף 194 לפקודה, דחיית ערעור על הסף וייחוס הכנסות של חברות קש זרות לבעל השליטה
ביום 12.11.2023 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין אלי עמר.
להלן תמצית העוּבדות הרלבנטיות כפי שהובאה בפתח פסק-הדין:
המערער, יליד 1985, התגורר בנהריה עד ליציאתו את גבולות ישראל בשנת 2019.
המערער הקים בשנת 2011 את חברת ETH80, ח.פ. 514653203, אשר כתובתה הרשומה הינה בכתובת מקום מגוריו של המערער בנהריה.
המערער לא הגיש במועד הקבוע בדין את הדו"ח לשנת-המס 2015. את הדו"ח לשנת 2015 היה על המערער להגיש עד ליום 30.11.2016, אך משלא הוגש הדו"ח במועד הוציא המשיב (פקיד-שומה עכו) למערער ביום 23.6.2019 שומת 04 (שומה בהיעדר דו"ח לפי סעיף 145(ב) לפקודה).
ביום 7.9.2019 הגיש המערער את הדו"ח לשנת-המס 2015, אשר נקלט ושודר למערכת שע"מ ביום 4.12.2019. בהתאם להוראת סעיף 150(ב) לפקודה, רואים את הדו"ח שהוגש כהשגה על שומת 04.
ביום 23.10.2019 יצא המערער את גבולות ישראל ולא חזר מאז אותו מועד.
ביום 20.11.2019 התקיים דיון בתיקו של המערער במשרדי המשיב, בנוכחות המפקח ובנוכחות מיַיצגי המערער דאז.
ביום 23.2.2020 הוּצאה למערער על-ידי המשיב שומה ודרישה לפי סעיף 194 לפקודת מס הכנסה לשנת-המס 2015 ("השומה" ו"הדרישה"), היא השומה מושא הערעור.
בשומה ציין המשיב, כי כנגד המערער התנהלה חקירה פלילית על-ידי פקיד-שומה חקירות תל-אביב והיחידה הכלכלית במשטרת ישראל (יאל"כ), בחשד לביצוע עבירות של קבלת דבר במרמה, הלבנת הון ועבירות מס.
עוד צוין בשומה, כי ביום 5.12.2018 הוגש בבית-המשפט המחוזי בתל-אביב כתב אישום נגד המערער על-ידי המחלקה הכלכלית בפרקליטות המדינה במסגרת ת.פ. 13293-12-18 ("כתב האישום"), בו נטען כי המערער הִפעיל בין השנים 2015-2009 את אתר האינטרנט בכתובת www.mytvil.com ("אתר האינטרנט") והֶעתיק לשרתי האתר, לצרכי מסחר, יצירות בהיקף נרחב, בעיקר מחברת HOT ומחברת YES, בלא שניתנה לו רשות לשימוש בזכויות ביצירות. עוד נטען בכתב האישום, כי המערער שכר דירות במספר מקומות שונים בארץ, הִזמין ממירים מחברות התקשורת האמורות, שכר עובדים, הקליט את התכנים והעלה אותם לשרתי אתר האינטרנט, תוך שהוא גובה דמי מנוי חודשיים ממשתמשי האתר. דמי מנוי אלה שולמו בכרטיסי אשראי והועברו באמצעות חברת שירותי סליקה בשם IMGLOBAL ("חברת הסליקה"). המערער לא ניהל ספרים ולא דיווח על ההכנסות הללו אותן קיבל באמצעות שתי חברות בפנמה בשם Online Coast ו-Miadro ("החברות הפנמיות"), שהוקמו לשם כך. על-פי כתב האישום, פעילות זו הניבה למערער הכנסה של כ-50 מיליון ₪ בתקופה הרלבנטית לכתב האישום.
המשיב טען בשומה, כי מנתונים שהתקבלו מחברת הסליקה עולה כי סך הסליקות שבוצעו עבור המערער בשנת 2015 עמד על סכום של 14,665,093 ₪.
לאחַר שהמערער לא התייצב לדיון נוסף במשרדי המשיב אליו הוזמן ולא שיתף פעולה עם המשיב הוּצאה למערער שומה בה קבע המשיב את הכנסתו של המערער לשנת 2015 בסך של 14,665,093 ₪. מתוך סכום זה, הכיר המשיב לפי מיטב שפיטתו בהוצאות למערער בשיעור 30%, וקבע הכנסה חייבת (לפי חייב ולא ניהל) בסך של 10,496,627 ₪.
המשיב ציין בסעיף 14 לשומה והדרישה, כי לאור התנהלות המערער בכך שלא דיווח על הכנסותיו לפקיד-השומה והעובדה כי נתפס ברשותו רכוש רב, אשר הכנסותיו המדוּוחות אינן נותנות הסבר מניח את הדעת למקור לרכישת רכוש זה – קיים חשש שהמיסים בגין ההכנסות שנצמחו למערער בשנת-המס לא ייגָבו. על כן, המשיב הִפעיל סמכותו לפי סעיף 145 ולפי סעיף 194 לפקודה והורה למערער לסור למשרדי המשיב באופן מיידי לאחַר מסירת השומה והדרישה ולשלם את סכום המס ו/או לתת ערובה, להנחת דעתו של המשיב. המשיב ציין, כי ככל שהמערער לא ישלם את השומה או יפקיד ערובה להנחת דעתו של המשיב – ייאלץ המשיב לפעול בהתאם להוראות סעיף 194(ג) לפקודה.
ביום 7.12.2020 הגיש המערער את הודעת הערעור, במסגרתה טען, כי נודע לו לראשונה אודות השומה והדרישה, באמצעות באי כוחו, רק ביום 7.11.2020. בהודעת הערעור טען המערער גם בעניין קנס גירעון לשנת-המס 2015 שהוּצא לו לפי סעיף 191 לפקודה, בסך של 1,081,423 ₪. קנס הגירעון הוטל על המערער בְּשל שומת 04 וזאת ביום 29.6.2019.
ביום 22.12.2020, עוד בטרם הוגשה ההודעה המפרשת את נימוקי השומה, הגיש המשיב בקשה לדחיית הערעור על הסף בְּשל איחור בהגשתו ("הבקשה לסילוק על הסף"), בה נטען כי השומה והדרישה נמסרה לידי יועץ המס יוסי אביטן, מיַיצגו של המערער מאז שנת 2009 או 2010, ביום 8.3.2020. למערער היו 30 ימים להגשת ערעור – בכפוף לדרישה – ואילו הודעת הערעור הוגשה באיחור של למעלה משמונה חודשים.
בעקבות הבקשה לסילוק על הסף, הוגשו כתבי בי דין שונים בעניין זה לבית-המשפט, ודיון בבקשה האמורה התקיים ביום 27.2.2021 במסגרתו הוסכם כי הבקשה לסילוק על הסף לא תידון באופן מקדמי וכי תישמר לצדדים הזכות לטעון בעניין זה במסגרת ניהול ההליך גופו.
ביום 14.9.2021 – טרם שהושלם שלב הגשת סיכומי הטענות של הצדדים – הגיש המשיב בקשה במעמד צד אחד להוצאת צווי עיקול ותפיסת נכסים לפי סעיף 194 לפקודה, עֵקב חשש שלא ניתן יהיה לגְבות מהמערער את חוב המס מושא הערעור, בין היתר, בְּשל העובדה שהמערער יצא מהארץ בשנת 2019 ולא חזר עד היום ובנוסף הגיש בקשה לקבלת אזרחות רוסית. כמו כן, ציין המשיב בבקשה האמורה, כי עֵקב התליית ההליך הפלילי שהוגש נגד המערער בְּשל היעדרותו מהארץ, ישנו חשש כי הרכוש שהיה תפוס עד עתה במסגרת ההליך הפלילי, ישוחרר.
ביום 14.11.2021, הגיש המערער בקשה לביטול צווי עיקול ותפיסה זמניים שניתנו ביום 20.9.2021 לבקשת המשיב. ואילו ביום 20.12.2021 דחה בית-המשפט את בקשת המערער לביטול צווי העיקול.
במסגרת הערעור, העלה המערערת טענות שונות ביחס לאי-חוקיות הוצאת השומה. לגוף השומה, טען המערער, כי היה על המשיב להוציא שומה לחברת Miadro; כי נסיונו של המשיב לייחֵס את הכנסות חברת Miadro למערער מצביע על כך שמדובר בטענה של עסקה מלאכותית ועל כן יש להעביר את נטל הראייה לכתפי המשיב; כי אין לו קשר לחברות הפנמיות או לאתר האינטרנט; וכי עובד לשעבר בשם רן כהן התחזה לו, הקים את אתר האינטרנט ואת החברות הפנמיות ושלשל את הכספים לכיסו.
בית-המשפט, מפי השופטת א' וינשטיין, דחה את הערעור (לרבות ביחס לקנס הגירעון) תוך חיוב המערער בהוצאות המשיב ובשכ"ט עו"ד בסך כולל של 55,000 ₪ (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרשה השופטת וינשטיין לשאלה האם יש לסלק על הסף את הערעור וענתה על שאלה זו בחיוב.
לדבריה, השומה שהוּצאה למערער ושבגינהּ הוגש הערעור היא שומה בשלב ב', שכּן שלב א' של שומה זו היה בהוצאת השומה בהעידר הדו"ח – שומת 04 לפי סעיף 145(ב) לפקודת מס הכנסה.
עוד קבעה השופטת, כי היות שהשומה יצאה בלִווית דרישה לפי סעיף 194 לפקודה, אזי על-מנת שלמערער תהא זכות להגיש ערעור, היה עליו לשלם את המס על-פי השומה או להפקיד בידי המשיב ערובה להנחת דעתו.
אין מחלוקת כי המערער לא פעל באף אחת משתי הדרכים הללו: המערער לא שילם את המס על-פי השומה ולא נתן למשיב ערובה לתשלום המס להנחת דעתו, ומשכך, למערער לא הייתה זכות להגיש את הערעור, ובכך די כדי לדחות את הערעור על הסף.
השופטת הוסיפה וציינה, כי אם המערער סבר שהשומה והדרישה מַקנה לו זכות להגיש השגה, ואין מחלוקת כי הוא לא הגיש השגה בשום שלב, אזי השומה הפכה חלוטה – ודי גם בכך כדי לדחות את הערעור על הסף.
בעניין זה, הִבהירה השופטת, כי המערער אינו רשאי לבקש במסגרת סיכומי טענותיו בערעור את הארכת המועד להגשת השגה* וכי אפילו הייתה מוגשת בקשה כזו עדיין לא היה מקום או בסיס על-פי הדין להיעתר לה.
* וכך קבעה השופטת וינשטיין (בפס' 52): "במקרה דנן, משלא הוגשה על ידי המערער בקשה למשיב להאריך את המועד להגשת השגה, ומשלא ניתנה החלטה כלשהי על ידי המשיב בעניין הארכת מועד להגשת השגה – הרי שמניה וביה אין למערער זכות להגיש ערעור בנושא הארכת המועד, או להביא בפני בית משפט זה טענות להארכת המועד."
לבסוף, קבעה השופטת, כי בדין טען המשיב שהמערער הגיש את הערעור באיחור ניכר של שמונה חודשים לאחר חלוֹף המועד הקבוע בדין וכי גם לפי גישת המערער, איחר הוא את המועד האמור. בהקשר זה, קבעה השופטת, בניגוד לטענת המערער, כי מסירת השומה לידי יועץ המס משמעה כי השומה הומצאה לו כדין על-ידי המשיב במסירה אישית (ראו פס' 71-66 לפסק-הדין).
לאור זאת, קבעה השופטת, כי דין הערעור להידחות על הסף גם מחמת האיחור בהגשתו.
למעלה מן הצורך, קבעה השופטת וינשטיין, כי גם לגופו של עניין דין הערעור להידחות.
ראשית, השופטת דחתה את טענת המערער לפיה היה על המשיב להוציא את השומה לחברות הפנמיות או ספציפית לחברת Miadro ולא למערער, שכּן החברות הפנמיות הן אלו שקיבלו את הכספים.
לדבריה, ותוך שהיא מַפנה לפסקי-הדין בעניין ברקן (ע"מ (מחוזי מרכז) 42176-03-16), ערמין (ע"מ (מחוזי י-ם) 38619-09-15) וגולד (ע"א 6267/14), מכלוֹל הראיות שהציג המשיב מצביע על כך שהמערער הוא זה שהיה בעל השליטה בחברות הפנמיות והוא זה שהכווין את פעילותן על-פי רצונו. החברות הפנמיות, ובפרט חברת Miadro, היו למעשה "חברות קש", ולא הוקמו לשום מטרה מלבד לצורך קבלת הכספים בגין פעילות אתר האינטרנט, אשר נוהלה ונשלטה על-ידי המערער, וכי כספים אלו הוזרמו לכיסו של המערער. עוד עלה מחומר הראיות, כי המערער הוא זה שעמד מאחורי הקמת החברות הפנמיות, ולוֹ – ורק לוֹ – הייתה גישה לחשבונות הבנק ולנכסיהן. מכאן שכּל הכנסה שהתקבלה בחשבונות הבנק של החברות הפנמיות הייתה למטרה אחת ויחידה – על-מנת לחמוק מתשלום מס בישראל.
לפיכך, קבעה השופטת, יש לראות בכספים שנכנסו לחשבונות הבנק של החברות הפנמיות כהכנסה בידי המערער עצמו, והכנסה זו היא הכנסה מעסק בגין פעילות שמקורה בישראל – דהיינו, הפעלת אתר האינטרנט. משכך, חייב המערער במס בגין הכנסה שהופקה ונצמחה בישראל.
השופטת התייחסה לטענתו החלופית של המשיב, לפיה ניתן אף למסות את המערער כנותן שירותים לפי סעיף 85א לפקודת מס הכנסה, העוסק במחירי העברה בעסקה בין-לאומית, בְּשל היותו הגורם המרכזי להשגת רווחיהן של חברת Miadro ו-Online cost.
זאת, מהטעם שפעילותו של המערער לטובת חברת Miadro וחברת Online cost עונה על הגדרת עסקה בינלאומית בין תושב ישראל – המערער – לבין החברות הפנמיות הזרות, ומשכך, עִסקה כאמור מחייבת את המערער לדַווח ולהתחייב במס בישראל על שווי ההכנסות הנגזרות ממתן השירות שנתן המערער לחברות הפנמיות.
השופטת קיבלה טענה זו, תוך שהיא דוחה את טענת המערער לפיה העלאת הטענה בדבר תחולת סעיף 85א לפקודה מהווה הרחבת חזית אסורה, שכּן טענה זו של המשיב לא נטענה בנימוקי השומה, אלא הועלתה לראשונה רק בתצהירו של המפקח.
אשר לטענותיו האחרות של המערער – דהיינו, שלוֹ או לחברת ETH80 שבבעלותו אין כל קשר לחברות הפנמיות או לאתר האינטרנט, וכי עובד לשעבר בשם רן כהן התחזה לו, הקים את אתר האינטרנט ואת החברות הפנמיות ושלשל את הכספים לכיסו – קבעה השופטת וינשטיין, כי בענייננו מדובר בסוגיה לבר-פנקסית, וממילא המערער לא ניהל ספרים כלל, והשומה שהוּצאה לו היא לתוספת הכנסה בסעיף "חייב ולא ניהל" ועל כן, אין כל ספק כי במקרה הנדון נטל הראיה ונטל השכנוע מונח על כתפי המערער, מתחילתו ועד סופו.
ברם, בפועל, לא הובאו ראיות כלשהן מטעם המערער, למעט תצהיר אחד של עד בשם אדיר אוחיון,* ובנוסף, למרות החלטת בית-המשפט,** לא התייצב המערער להיחקר על תצהירו באולם בית-המשפט, ניתנה החלטה לפיה תצהירו לא ישמש כראיה בערעור דנן והוא הוצא מתיק בית-המשפט.
* השופטת ציינה, כי בתצהירו ובעדותו של מר אדיר אוחיון לא היה אפילו כדי לקרֵב את המערער ולוּ במעט להרמת הנטל.
** המערער הגיש תצהיר עדות ראשית, אך ביקש להיחקר על תצהירו בהיוועדות חזותית, ובקשתו זו נדחתה על-ידי השופטת וינשטיין. בקשת רשות ערעור שהגיש המערער לבית-המשפט העליון נדחתה כמו גם בקשה לעיכוב ביצוע.
במצב דברים זה, קבעה השופטת, המערער לא הרים כלל את נטל הראיה המונח על כתפיו ודי בכך כדי לדחות את הערעור גם לגופו של עניין.
עם זאת, ולמען הזהירות, מצאה השופטת לנכון לבחון את הראיות עליהן ביסס המשיב את השומה והדרישה שהוּצאה למערער, ולאחַר ניתוח ארוך ומפורט (ראו פס' 141-91 לפסק-הדין) הגיעה למסקנה כי החלטת המשיב בשומה והדרישה מבוססת על מסד ראייתי נרחב הנובע מכּתב האישום והחקירות שבוצעו על-ידי יאל"כ במסגרת ההליך הפלילי נגד המערער; וכי היסמכותו של המשיב על מסד ראייתי זה – הינה סבירה, מוצדקת וראויה בנסיבות העניין, ואין בסיס בדין להתערב בה.
לבסוף, ציינה השופטת וינשטיין, כי בסיכומי המערער ובטענותיו לא מצוי כל נימוק לביטול קנס הגירעון שהושת עליו, ועל כן היא הורתה על דחיית הערעור גם ביחס לקנס הגירעון.
מסגרת הזמנים החָלה לגבי השגה על החלטות מינהלת הרשות להשקעות
ביום 23.11.2023 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין יוניהד ביופארק בע"מ, כתר אחזקות בע"מ ועבאדי יוסף ושמחה בע"מ.
עניינו של פסק-הדין בשלושה ערעורים אשר הוגשו ביחס לשלושה פסקי-דין שונים של בית-המשפט המחוזי בירושלים (בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים) ונדונו בבית-המשפט העליון במאוחד, ועיקרם סביב תחולתו של סעיף 24א לחוק עידוד השקעות הון ("החוק"), המורה כי מקום בו לא התקבלה החלטה בהשגה בתוך פרק הזמן הסטטוטורי שנקבע לכך (8 חודשים), יראו את ההשגה כהשגה שהתקבלה.
נזכיר, כי בין ההטבות המוענקות מכוח החוק, ניתן למְנות מענקי השקעה מטעם המדינה הניתנים לגופים העומדים בתנאים הקבועים בחוק (ראו הפרק השישי לחוק), כאשר אופן קבלת המענק נעשה, על דרך הכְּלָל, באמצעות הגשת בקשה לאישור תכנית למינהלת הרשות להשקעות ולפיתוח התעשייה והכלכלה ("המינהלת" ו"הרשות", בהתאמה).*
* עד לפני כמה שנים כונתה הרשות "מרכז ההשקעות".
המינהלת רשאית, על-פי שיקול הדעת המוקנה לה, לאשר את התכנית, כולה או מקצתה (סעיף 18 לחוק).
כמו כן, רשאית המינהלת "להתנות את כניסת האישור לתקפו במילוי תנאים מוקדמים שייקבעו באישור וכן לקבוע באישור תנאים בקשר לביצוע התכנית ולפעולות שלאחר מכן" (סעיף 19(א) לחוק).
אישור התכנית מתקבל באמצעות כתב אישור, עליו חתום מנהל הרשות (סעיף 20 לחוק).
סעיף 73 לחוק מוסיף וקובע כי "[...] שום הטבה לא תינתן אלא אם קויימו הוראותיו של חוק זה ושל התקנות שהותקנו על פיו, ולגבי מפעל או השקעה מאושרים – אם קויימו גם התכנית המאושרת ותנאי האישור". בהתאם, המינהלת רשאית להורות על ביטול כתב האישור למפרע (סעיף 75 לחוק) וכן לדרוֹש את השבת המענק שניתן בהתאם להוראת סעיף 75ב לחוק המורה, בין השאר, כדלהלן: "ניתן מענק כלשהו לפי חוק זה ובעל המפעל או הבנין לא הוכיח כי מילא אחר הוראות חוק זה והתקנות שהותקנו על פיו ושביצע את התכנית המאושרת כולה וקיים את כל תנאי האישור – יחזיר את המענק, זולת אם המינהלה קבעה שלא יחזיר או שיחזיר רק מקצתו [...]", וזאת בתוספת הפרשי הצמדה וריבית.
על החלטת מינהלת כאמור, רשאי הגוף המאושר שהמענק נשלל ממנו להגיש ערעור, כאשר ההוראות השונות בדבר הליך הערעור הן במוקד פסק-הדין.
בעבר, הליך הערעור על החלטת המינהלת בסוגיה בה עסקינן נעשה במנגנון דו-שלבי: הגשת ערר לוועדת-ערר שמינו שר האוצר ושר הכלכלה והתעשייה ("ועדת-הערר" ו"השרים", בהתאמה), אשר מחווה את דעתה בעניין, ולאחר מכן העברת ההכרעה בערר לידי השרים (סעיף 25 לחוק בנוסחו הקודם).
במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז-2016 ("חוק ההתייעלות") (קישור לחוק ההתייעלות) (ראו פרק ז' לחוק ההתייעלות (המהווה את תיקון 73 לחוק עידוד השקעות הון), ע' 261 ואילך) שוּנה המנגנון האמור באמצעות תיקונו של סעיף 25 לחוק וחקיקתו של סעיף 24א לחוק.*
* בנוסף, במסגרת אותו תיקון 73 תוקנו הוראות החוק ונוספו מסלולי הטבות במס חדשים בְּשל "מפעל טכנולוגי מועדף" ו"מפעל טכנולוגי מועדף מיוחד" המעניקים שיעורי מס מופחתים למפעל תעשייתי בתחום של תעשייה עתירת ידע. ראו לעניין זה את חוזר מס הכנסה מס' 9/2017 (קישור לחוזר).
כך, מכוח סעיף 24א לחוק הוקמה ועדת ההשגה של הרשות ("ועדת ההשגה"), אשר הוסמכה לדון ולהכריע בהשגות שהוגשו על החלטות מסוימות של המינהלת, ובכללן החלטה להורוֹת על ביטול תכנית למפרע ושלילת מענק כתוצאה מכך, וזאת חֵלף הגשת ערר לוועדת-הערר ומתן ההכרעה על-ידי השרים.
חידוש נוסף המצוי בסעיף 24א לחוק הוא הכפפת הליך ההשגה למגבלת זמנים וקביעת ההשלכה מקום בו לא תעמוד ועדת ההשגה בסד הזמנים שנקבע.
בתוך כך, קובע סעיף 24א לחוק, כי על ועדת ההשגה לתת את הכרעתה בהשגה לא יאוחר מ-8 חודשים ממועד הגשתה (ס"ק (ג)), וכי ככל שוועדת ההשגה לא תיתן את החלטתה עד למועד האמור, יראו את ההשגה כהשגה שהתקבלה (ס"ק (ד)).
שלוש השְאֵלות העיקריות הטעונות הכרעה בהליך דנן נוגעות למסגרת הזמנים שנקבעה באותו סעיף 24א לחוק.
השאלה הראשונה היא מהו המועד בו מתחיל מרוץ הזמנים.
בעניין זה קיבל השופט ע' גרוסקופף (בהסכמת השופטת י' וילנר והשופטת ר' רונן) את עמדת המערערות וקבע שהמועד הוא מועד הגשת ההשגה ולא המועד בו הומצאו כלל המסמכים המהותיים הנדרשים להכרעה.
השאלה השנייה נוגעת למועד בו מסתיים מרוץ הזמנים.
בעניין זה השופט גרוסקופף (בהסכמת השופטת וילנר והשופטת רונן) קיבל את עמדת המשיבות וקבע, כי המועד הקובע הוא מועד משלוח החלטתה של ועדת ההשגה לחברה המשיגה, ולא מועד ההמצאה בפועל לחברה המשיגה.*
* נזכיר, כי שאלה דומה התעוררה בהקשר של סעיפים 145(א)(2) ו-152(ג) לפקודת מס הכנסה הקובעים הֶסדר קרוב לענייננו, לפיו על פקיד-השומה מוטלת חובה לקבל החלטה בהשגה בתוך סד זמנים קצוב, וככל שהוא לא עומד בחובה האמורה יראו בהשגה כאילו התקבלה.
במשך שנים, נהגה ההלכה לפיה די בכך שפקיד-השומה הכריע בהשגה במועד, באמצעות עריכת צו שומה לפי מיטב שפיטתו, ואין צורך כי ההודעה על כך תישלח לנישום המשיג בתוך התקופה הקבועה בחוק, אלא ניתן לתת הודעה לנישום בדבר ההחלטה גם לאחר שחלף המועד הקובע (ע"א 568/78 פקיד השומה נ' יצחק ביר בע"מ, פד"א לג(3) 735 (1979)).
כשלושה עשורים לאחר מכן, שונתה ההלכה ונקבע, כי המועד הקובע לעצירת מרוץ הזמנים הוא המועד בו הועברה החלטת פקיד השומה לידיעת הנישום, ואין להסתפק בכך שההחלטה התקבלה במסגרת הזמנים בחוק (ע"א 5954/04 פקיד שומה ירושלים 1 נ' סמי (24.4.2007)).
בהמשך, הובהר, וזהו הדין החָל כיום, כי המועד הקובע הוא מועד מתן ההודעה, דהיינו מועד משלוח ההחלטה לנישום, ולא המועד בו התקבלה אצלו (ע"א 3929/13 פקיד שומה תל אביב 3 נ' נאמן (10.12.2014); ע"א 805/14 ינקו וייס אחזקות 1996 בע"מ נ' פקיד שומה חולון (13.10.2015)). זאת, בְּשל החשיבות בקביעת כללים ברורים ופשוטים שאינם תלויים בשיתוף הפעולה של הצד האחר עם הרשות (עניין נאמן, פסקות 17-14).
השאלה השלישית והעיקרית היא האם מגבלת הזמנים האמורה חלה גם על עררים שהוגשו ונדונו מלכתחילה לפני ועדת-הערר עובר לתיקון, אך הוחזרו מכוח החלטה של בית-המשפט להכרעה מחודשת, הפעם על-ידי ועדת ההשגה – לאחר התיקון.
השופט גרוסקופף (בהסכמת השופטת וילנר) סבר, כגישת המשיבות, כי מגבלת הזמנים הקבועה בסעיף 24א(ג) לחוק ותוצאתה הקבועה בסעיף 24א(ד) אינה חלה במקרה כזה.*
* וכך קבע השופט גרוסקופף, בפס' 79:
"עררים שהוגשו על פי סעיף 25 לחוק בנוסחו הקודם:
ערר אשר נידון לפני ועדת הערר, וניתנה בהם חוות דעת לשרים, אך הללו לא הכריעו בערר בטרם כניסת התיקון לחוק לתוקף, יראו את חוות הדעת של ועדת הערר כהחלטת השרים (סעיף 86(א) לחוק ההתייעלות הכלכלית).
ערר שהוגש לוועדת הערר, אך האחרונה לא חוותה דעתה בעניינו בטרם כניסת התיקון לחוק לתוקף, ועדת הערר תכריע בו בתוך 6 חודשים מיום כניסת התיקון לתוקף, ויראו בהחלטתה כהחלטת השרים (סעיף 86(ב) לחוק ההתייעלות הכלכלית).
ערר שנידון והוכרע על ידי ועדת הערר והשרים, והוחזר לדיון מחודש בוועדת ההשגה בעקבות הליך משפטי שהתנהל בעניינו, יוסיף לחול ביחס לדיון החוזר בערר סעיף 25 לחוק בנוסחו הקודם, כאשר על ועדת ההשגה להכריע בעניינו תוך זמן סביר ובמהירות הראויה, בשים לב למכלול השיקולים הרלוונטיים לעניין. ומובהר, על הדיון החוזר בערר שכזה, גם אם הוא מתקיים לפניי ועדת ההשגה, לא חל סעיף 24א. לחוק, ועל כן גם אם החלטת ועדת ההשגה בערר שכזה התקבלה באיחור, אין הדבר מביא לקבלה אוטומטית של הערר."
יצוין, כי יוניהד, כתר ועבאדי הסתמכו על פסק-הדין בעניין ע"א 3656/95 פקיד שומה תל-אביב 1 נ' חיים רוכוורגר חברה לבנין בע"מ ואח' (23.4.1998),שם קבע בית-המשפט העליון, בהחלטה האוחזת עמוד אחד, כי החלטה המורה על החזרת הדיון בשומה לפי סעיף 152 לפקודת מס הכנסה מתחילה את מרוץ הזמנים מחדש, כך שעל פקיד-השומה ליתן החלטתו בהשגה בתוך פרק הזמן הסטטוטורי שנקבע בסעיף האמור,
השופט גרוסקופף קבע, כי הנדוֹן אינו דומה לראיה. שכּן, בעוד הוראת סעיף 152 לפקודת מס הכנסה הייתה ידועה לפקידי-השומה עת הוגשה ההשגה לראשונה (קרי, בגלגולה הראשון), בענייננו הוראת סעיף 24א לחוק נחקקה רק לאחַר שהוגשו העררים נושא שלושת הערעורים שלפנינו, ואלו נדונו לפי הדין הקיים עוֹבר לה.
דעתה של השופטת רונן, לעומת זאת, הייתה שונה (דעת מיעוט).
לשיטתה, כאשר וועדת ההשגות דנה בעררים שהוגשו עובר לתיקון אך הוחזרו לדיון על-ידי בתי-המשפט לאחַר התיקון, היא כפופה למגבלת סעיף 24א(ג) ו-(ד). חריגה מהוראות אלה צריכה לפעול לגבֵּיה באופן שנקבע בתיקון, קרי – אם היא לא שלחה החלטה תוך פרק זמן של תוך 8 חודשים ממועד הגשת ההשגה, יש לראות את ההשגה ככזו שהתקבלה.
כאמור, הוחלט ברוב דעות (השופטת וילנר והשופט גרוסקופף, כנגד דעתה החולקת של השופטת רונן), כאמור בפסק דינו של השופט גרוסקופף.
להורדת פסק-הדין, לחצו כאן.
ניכוי מס במקור בהשכרת דירה לעובדים ומהטבות שונות והוצאות עודפות
פורסם (באיחור של כמעט שלוש שנים...) פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בנצרת בעניין גליל – גולן אחר בע"מ.
עניינו של פסק-הדין בערעור שהגישה המערערת, המסוּוגת משנת 2003 כמלכ"ר ומַפעילה קבוצת כדורסל מקצוענית, על שומה בצו שהוציא לה המשיב (פקיד-שומה צפת) לשנות-המס 2014-2012.
בין הצדדים התגלעו מספר מחלוקות שלגבי חֵלקן הם הגיעו להסכמה.
כפי שנפרט מייד, המחלוקות שנותרו בין הצדדים הן בעניין חיוב בגין אי-ניכוי מס מבקור מדמי שכירות ומעמלות המשולמות לסוכנים בארץ, חיוב בגין אי-ניכוי מס במקור מטובות הנאה כנטען על-ידי המשיב, חיוב בגין הוצאות עודפות וחיוב בְּשל הפרשי שכר.
בית-המשפט, מפי השופטת ע' הוד, דחה את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).
ניכוי מס במקור בגין הפרשי שכר
בביקורת שנערכה למערערת מצא המשיב, כי בשנת 2013 קיים הפרש שכר בין המדוּוח בטופס 126 לבין השכר המצוין במאזן הבוחן של המערערת. בגין השכר האמור לא נוכה מס במקור כמתחייב מהוראות סעיף 164 לפקודת מס הכנסה ולכן המשיב חִייב את המערערת במס הכנסה בגילום 30% בסך של כ-700,000 ₪.
השופטת הוד קיבלה בעניין זה את טענות המערערת וקבעה, כי האמור בספריה (שלא נפסלו) יש בו כדי לתמוך בטענתה לפיה סכום ההפרש בשנת 2013 בגינו חִייב אותה המשיב בניכוי מס במקור אינו סכום אשר היא שילמה כהוצאת שכר עבודה בשנת 2013 ותחת זאת מדובר ביתרת פתיחה.
משכך, הסכום שדוּוח בטופס 126 הוא הסכום הנכון ששילמה המערערת כהוצאת שכר עבודה בשנה האמורה ולא קיים הפרש בגינו יש לחייבהּ.
ניכוי מס במקור מעמלות סוכנים בארץ
לטענת המשיב, המערערת שילמה עמלות לסוכנים בארץ והיא לא הגישה דו"חות המפַרטים את התשלומים ולא ניכתה מס במקור. לפיכך, הוא חִייב אותה במס לתשלום בגילום 30%.
המערערת, מצדה, טענה, כי עבור כל עמלה ששולמה התקבלה חשבונית כחוק, כי פרטי הסוכנים מצויים בידי המשיב וכי דרישת ניכוי במקור על תשלום ששולם עליו מס מהווה דרישת כפל-מס.
השופטת הוד קיבלה את עמדת המשיב וקבעה, כי בדין הוא חִייב את המערערת בניכוי מס במקור מהעמלות ששולמה על ידיה בשנות-המס הרלבנטיות לסוכנים בארץ.
עוד קבעה השופטת, כי קיומו של פטוֹר מניכוי מס במקור אם לאו למי מהסוכנים אינו פוֹטר את המערערת מחובתה להגיש טופס 856 בהתאם להוראות הפקודה, דבר שלא נעשה.
ניכוי מס במקור מתשלום שכר דירה
היות שהמערערת שכרה דירות באמצעות הסכמים בינה לבין בעלי הדירות, המשיב טען, כי אין מדובר בהסכמים בין יחידים ועל-כן חלה על המערערת חובה לנַכּוֹת מס במקור מדמי השכירות בהתאם לתקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלום דמי שכירות), תשנ"ח-1998 ("התקנות"); ומשלא עשתה כן הוא חִייבה במס המתחייב לתשלום בגילום 30%.
לטענת המערערת, היא שכרה את הדירות עבור השחקנים כשהיא משמשת הזרוע הארוכה של שחקנים שלא היה בידיהם לנהל את המו"מ בעצמם ולחתום על ההסכמים ולכן היא חתמה על ההסכמים עבורם וכשליחה שלהם. עוד טענה המערערת, כי בכל מקרה אין הצדקה להעמיד את שיעור הניכוי על 35% ואף אם הייתה חלה חובת ניכוי במקור הרי שיש להעמיד את שיעור הניכוי על 10% לכל היותר (כאמור בסעיף 122 לפקודה). בנוסף, טענה המערערת, כי בהיותה מלכ"ר, דמי השכירות שהיא משלמת לא משולמים לצורך ייצור הכנסה ואינם ניתנים לניכוי כהוצאה כנדרש בתקנות.
השופטת הוד קיבלה את עמדת המשיב.
וכך היא קבעה (פס' 64 ואילך): "עמדת המשיב בעניין זה מקובלת עליי. טענת המערערת לפיה בהיותה מלכ"ר לא חלה עליה החובה לנכות מס במקור בגין תשלומים ששילמה עבור שכירת דירות היא טענה חדשה המהווה הרחבת חזית ומטעם זה כשלעצמו דינה להידחות. יתרה מזאת, אין בסיווג המערערת כמלכ"ר כדי לפטור אותה מחובתה לנכות מס במקור בגין תשלומי שכר דירה ששילמה ואין בכך כדי ללמד, כי התקנות הרלוונטיות לא חלות עליה. העובדה שהמערערת היא מלכ"ר אין משמעה, כי ההוצאות שהוציאה בגין שכירת הדירות אינן הוצאות שניתן לתבוע אותן כהוצאה בייצור הכנסה [...] המערערת טוענת, כי בכל מקרה אין הצדקה להעמיד את שיעור הניכוי על 35% ואף אם הייתה חלה חובת ניכוי במקור הרי שיש להעמיד את שיעור הניכוי על 10% לכל היותר [...] לטענתה, ככל שהמס נגבה מהמשכירים הרי שאין לדרוש אותו גם ממנה [...] בתגובה טוען המשיב, כי במקרים בהם המערערת לא פעלה בהתאם לתקנות ולא ניכתה מס במקור ואף לא מסרה למשיב דוחות הרי בדין הוא ערך לה שומת ניכויים בהתאם לסמכותו לפי סעיף 167 לפקודה. לטענתו, החובה לנכות מס במקור וסמכות המשיב לערוך שומת ניכויים לא תלויים בדיווחי החייב במס או שיעור המס החל עליו למעט חריג אחד – אם נערכה לחייב במס, משכירי הדירות בענייננו, שומה או צו סופיים לגבי שנת המס הרלוונטית כאשר השומה או הצו כללו את ההכנסה ממנה צריך היה לנכות מס במקור [...] עמדת המשיב בעניין זה מקובלת עליי. בע"א 157/63 פקיד השומה תל אביב 5 נ' א' הרץ מהנדס קרור ומזוג אוויר בע"מ, פ"ד יז 1986 נקבע, כי סופיות השומות שנעשו ללא הסתייגות לגבי הפירוט הנדון ושלא תוקנו עדיין אינה מתיישבת עם המשכת ההליכים לפי סעיף 167 לפקודה. בע"א 196/89 פקיד שומה ירושלים נ' חברת אמי פרטס בע"מ, פ"ד מז(3), 8 נקבע, כי פועלו הברור של סעיף 167(ב) לפקודה מתבטא בהגבלת תחולתה של ההלכה שנפסקה בעניין הרץ למקרה אחד ויחיד, והוא שהשומה הסופית שנערכה לעובד בשנת המס הקובעת כללה את ההכנסה שממנה היה על המעביד לנכות את המס. ברע"א 684/11 טי.טי.אי. תים טלקום אינטרנשיונל בע"מ נ' שלמה אייזנברג [פורסם בנבו] נקבע, כי סעיף 167(ב) לפקודה מתייחס למצבים בהם לא דווח אירוע המס הרלוונטי לרשויות. כאשר אירוע המס דווח אין אפשרות לפתיחת השומה מחדש. עוד נקבע, כי די בכך ששומת העובד מתייחסת לעצם קיומה של ההכנסה ('אירוע המס'), אף אם זו הוערכה בחסר, כדי למנוע פתיחת השומה מחדש באמצעות שומת ניכויים. במקרה שלפני, המערערת לא הוכיחה, כי זה המצב במקרה בו עסקינן. המערערת לא הראתה לגבי אף לא אחד ממשכירי הדירות, כי נערכו לו שומה או צו סופיים ובטח שלא הוכיחה, כי הם כללו את ההכנסה הרלוונטית."
ארוחות לעובדים
המשיב קבע, כי הסכומים שהוציא המערערת בגין ארוחות לעובדיה מהווים הטבות החייבות במס לפי מס שולי ממוצע מגולם בשיעור 30%.
לטענת המערערת, מדובר מדובר בהוצאה שאינה מהווה טובת הנאה לעובדים ותחת זאת היא נובעת מאופי פעילות המערערת. כך, לטענתה, הארוחות שניתנו לשחקנים לאחַר משחק או אימון היו לטובת המעביד ולצורך מילוי תפקיד העובד ואין מדובר בטובת הנאה שחייבת במס. עוד טענה המערערת, כי ארוחה לאחַר משחק אין דינה כדין עובד משרד שמעבידו משלם עבורו ארוחה במסעדה, וכי אף אם יש רכיב של הנאת העובד הוא טפל לעומת הרכיב של טובת המעביד.
השופטת הוד סָקרה את הפְּסיקה בנושא, ובכל זאת את הלכות דן (ע"א 545/59) ועיריית בת ים (ע"א 343/68), וקבעה, כי המערערת לא סיפקה הוכחה כלשהי לפיה מדובר בהוצאה הדרושה לעובדיה לשם ביצוע עבודתם.
עוד קבעה השופטת, כי אף אם הייתה מתקבלת הטענה לפיה הארוחות שניתנות לשחקנים לאחַר משחקים נובעות מאופי פעילות המערערת וכי אין מדובר בטובת הנאה אלא בהוצאות שהוצאו לנוחות המעביד הרי שלא היה די בכך. שכּן, המערערת לא סיפקה כל ראיה ממנה ניתן ללמוד, כי הארוחות האמורות אכן נערכו לאחַר משחקים, כמה אנשים נכחו בארוחות, מי נכח בארוחות, מה כללו הארוחות והאם מדובר רק במי ששיחק במשחק אם לאו וכד'.
בעניין זה, התייחסה השופטת הוד גם לתקנה 1(2) לתקנות מס הכנסה (ספורטאי חוץ), תשנ"ח-1998 ("תקנות ספורטאי חוץ"), ראו פס' 96-94 לפסק-הדין.
שווי שכר דירה
המשיב מצא, כי המערערת שכרה דירות עבוּר עובדיה ולא חייבה אותם בשווי ההטבה.
המערערת, לעומת זאת, טענה, כי דירות שהועמדו לרשות השחקנים בקבוצה לא חייבות במס מכוח תקנות ספורטאי חוץ. עוד טענה המערערת, כי מדובר בהוצאות שהוציאה לנוחותה ולא כטובת הנאה לעובדים.
השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.
מתנות לעובדים וטלפונים ניידים
המשיב קבע, כי המערערת העניקה מתנות לעובדיה ללא חיוב בשווי הטבה בידי העובד ובנוסף שילמה סכומים בגין החזקת טלפונים ניידים עבור העובדים. לטענתו, הטבות אלו חייבות במס לפי מס שולי ממוצע מגולם בשיעור 30%.
השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.
הוצאות עודפות
המשיב קבע, כי הוצאות מסוימות שהוציאה המערערת – הוצאות כיבוד ואירוח, הוצאות בגין רכבים והוצאות נסיעה לחו"ל – אינן מותרות בניכוי ומהוות הוצאות עודפות בגינן המערערת חייבת במס.
השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.
יצוין, כי המערערת הגישה ערעור על פסק-הדין לבית-המשפט העליון, אך בהסכמת הצדדים, הערעור נדחה ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).
שינוי סיווג במע"מ ממלכ"ר לעוסק
ביום 22.11.2023 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין שומרי אמונים בע"מ.
עניינו של פסק-הדין בערעור שהגישה המערערת על החלטת המשיב (מנהל מע"מ ירושלים) מיום 11.7.2018 בגדרהּ הוחלט לשנות את סיוֹּוגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק מורשה, וזאת רטרואקטיבית מיום 1.1.2013.
להלן תמצית הרקע העובדתי כפי שהובא בפתח פסק-הדין:
בימים 13.11.1960 ו-29.11.1963 רכשה המערערת שתי חֵלקות קרקע בירושלים בין שכונת בתי אונגרין לבין רחוב שמואל הנביא ("הקרקע").
המערערת הִקימה על הקרקע קריה חרדית, תוך הקמת ששה בניני מגורים: בניין א' הוקם בתחילת שנות ה-60 של המאה הקודמת; בניין ד' הוקם בסוף שנות ה-60; בניינים ב', ג' ו- ה' הוקמו בשנות ה-70; ובניין ו' נבנה במהלך שנות ה-80.
ביום 11.6.2013 נרשמו זכויות הבעלוּת בחלק מהקרקע על-שם המערערת בפנקס השטרות בלשכת רישום המקרקעין.
ביום 26.2.2002 נרשמה המערערת כמלכ"ר, כהגדרתו בסעיף 1 לחוק מע"מ. בדו"חותיה הכספיים של המערערת נרשם, כי "החברה התאגדה בשנת 1960 לצורך הקמת פרויקט בניה של קריה דתית 'שומרי אמונים' בירושלים".
במהלך שנת 2003 הגישה המערערת (ורמ"י) תכנית מתאר מס' 5331, הכוללת, בין היתר, את אותו חלק מהקרקע, תוך שתכנית זו כללה, בין היתר, הגדלת אחוזי הבניה המרביים בשטחים המיועדים למגורים וקביעת תוספת של כ-140 יח' דיור חדשות.
ביום 11.4.2013 הֵחל המשיב בביקורת לעניין סיווג המערערת כמלכ"ר או כעוסק.
במסגרת זו, נשלח ביום 14.4.2013 מכתב למערערת ובו דרישה להזמנת פנקסי הנהלת חשבונות לצרכי ביקורת.
ביום 27.12.2017 נשלח למערערת מכתב מאת המשיב, המודיע למערערת כי בכוונת המשיב לשנות את סיווגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק מורשה, מתוקף סמכותו לפי סעיף 58 לחוק מע"מ וכי ככל שהמערערת חולקת על האמור במכתב, עליה להעביר למשיב את טענותיה בעניין בתוך 30 ימים.
ביום 8.4.2018 הגישה המערערת למשיב את טענותיה, וביום 11.4.2018 התקיים שימוע למערערת.
ביום 11.7.2018 ניתנה החלטת המשיב בהתאם לסעיף 58 לחוק מע"מ, על פיה שוּנה סיוּוגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק מורשה וזאת הָחל מיום 1.1.2013.
מכאן הערעור, בגדרו טענה המערערת, כי יישום מבחני הפְּסיקה לקביעת סיווג הפעילות תומך בעמדתה כי היא בבחינת מלכ"ר. שכּן, פעילות המערערת נועדה אך ורק לשם קידום ענייני הקהילה ופיתוחה ואינה לצורך השגת רווחים. כמו-כן, פעילות המערערת אינה עסקית ואינה מהווה גורם תחרותי לגופים עסקיים.
לחילופין, טענה המערערת, כי יש לקבוע ששינוי הסיווג יהיה ממועד קבלת ההחלטה על כך ולא באופן רטרואקטיבי.
לחילופי חילופין, טענה המערערת, כי גם אם יוחל שינוי הסיווג באופן רטרואקטיבי, הרי שיש להתיר לה לנַכּוֹת את מלוא מס התשומות ששולם על ידיה לצורך בניית המבנים, לרבות בניית מבני הציבור בכל התקופה בה מבקש המשיב להחיל את שינוי הסיווג.
בית-המשפט, מפי השופט א' דורות, קיבל את הערעור באופן חלקי במובן זה שעמדת המשיב בדבר שינוי סיוּוגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק מורשה התקבלה, אך תוקפהּ של החלטת השינוי יהיה ממועד קבלת ההחלטה ואילך ולא רטרואקטיבי (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, סָקר השופט דורות את התשתית הנורמטיבית הרלבנטית לעניין סמכות המשיב לשנות את סיווג המערערת ובכלל זאת את הלכת עמותת "בשערייך ירושלים" (ע"א 767/87) ואת פסק-הדין המאוחר יותר בעניין עיריית אשקלון (ע"א 1919/10).
לאחר מכן, יִישם השופט דורות את השיקולים אותם יש לשקוֹל, בהתאם להלכת עמותת "בשערייך ירושלים", בהפעלת סעיף 58 לחוק מע"מ,* וקבע, כי פעילותה ועִסקהּ של המערערת במסגרת הקמת בנייני המגורים ומכירת הדירות קרובים במהותם לפעילות ולעיסוק של "עוסק", ולפיכך, צדק המשיב בהחלטתו לסַווג כך את המערערת.
* ואלה הם השיקולים, כפי שפורטו בפס' 24 לפסק דינו של השופט דורות: (א) מטרת עיסוקו של החייב במס אינה השגת רווחים, בין אם בפועל היו לו רווחים ובין אם לאו; (ב) בחוקת החייב במס (בין אם זה תקנות האגודה או מסמך דומה אחר) נקבע כי נכסי החייב במס וכן הכנסותיו ישמשו אך ורק למטרותיו ואילו חלוקת רווחים, או כל טובת הנאה אחרת, אסורות בהחלט; וכן כשיפורק חבר-בני-האדם יועבר הרכוש לידי מלכ"ר דומה, ועל כל פנים לא יחולק בין חָברי חבר-בני-האדם; (ג) עיון במאזן המוסד מעלה שקיים גירעון תפעולי; שמקורות המימון של הגירעון התפעולי, בחלקו הניכר, בא מתקציב ממשלתי, ממוסדות ציבור או מתרומות של יחידים ויתרות הכספים בסוף השנה אינן מחולקות, אלא מיועדות להמשך הפעילות; (ד) מהות הפעילות של המוסד מַצביעה על כך שהיא אינה עסקית כמקובל והיא אינה מהווה גורם תחרותי לעסקים אחרים באותו תחום; (ה) ככל שיש הצדקה עניינית לשינוי הרישום, יש לבחון אם ניתן להפריד, מנהלית וארגונית, בין עיסוקיו השונים של החייב במס לצורך רישום חלקי; ו-(ו) פגיעה לא מוצדקת בהכנסות האוצר, העלולה להיווצר מעצם השינוי ברישום המבוקש.
וכך קבע השופט (בפס' 48): "השיקולים העיקריים המביאים למסקנה זו הם בעיקר שלושה: הראשון, שיקול התחרות בעוסקים אחרים (המערערת מוכרת דירות במחיר העולה במקצת על מחירי השוק באזור הפרויקט) אשר בניגוד להם, אין היא מעבירה לאוצר את סכום המע"מ בגין מכירת הדירות; השני, שיקול מטרת עיסוקה של המערערת, אשר איננה מוכרת את הדירות במחירים נמוכים דרך קבע ממחירי השוק. לא השתכנעתי כי מטרת עיסוקה אינה השגת רווחים, במיוחד לאור העדר נתונים אמינים בדבר היקף ההוצאה הצפוי להקמת מבני הציבור במסגרת הפרויקט; השלישי, סיווגה של המערערת כמלכ"ר יגרום לפטור בלתי מוצדק על צריכת שירותי הבנייה על ידי לקוחותיה, הרוכשים ממנה את הדירות, באופן הגורם לפגיעה בלתי מוצדקת בהכנסות האוצר."
יצוין, כי השופט דורות הגיע למסקנתו לא רק לאחַר בחינת הקריטריונים הרלבנטיים לעניין סיווג חבר-בני-אדם כמלכ"ר או כעוסק, אלא גם בעקבות טענת המניעוּת שהעלה המשיב שלפיה יש להביא בחשבון את אופן התנהלותה של המערערת מול פקיד-השומה ומול משרדי מיסוי מקרקעין.
עוד יצוין, כי השופט העיר שייתכן שהיה באפשרות המשיב לקבל החלטה דומה להחלטתו בעניין עמותת "בשערייך ירושלים", דהיינו, לפַצל את סיווג המערערת כך שלעניין פעילות מכירת הדירות תירשם המערערת כ"עוסק", בעוד שלעניין הקמת מבני ציבור לקהילה, היא תירשם כמלכ"ר. ההיגיון בגישה זו, הסביר השופט, נעוץ בכך שמטרת מכירת הדירות בפרויקט היא הפקת רווחים בהם המערערת מבקשת לעשות שימוש שלא למטרות רווח, אלא להקים מבני ציבור לרווחת קהילת שומרי אמונים. עם זאת, הוסיף השופט דורות, המשיב לא הלך בדרך זו וקיים קושי לפסוֹק במחלוקת בין הצדדים על-פי מתווה זה לאור העובדה שהצדדים לא התייחסו אליו בטענותיהם.
לאור מסקנתו כי צָדק המשיב בשינוי סיווג המערערת ממלכ"ר לעוסק, המשיך השופט דורות ודן בטענתה החלופית של המערערת לפיה היה על המשיב ליישם את החלטתו ממועד קבלתה ואילך ולא רטרואקטיבית.
השופט קיבל בעניין זה את עמדת המערערת, וזאת תוך שהוא מַפנה, בין היתר, לפסק-הדין בעניין הליליס (ע"ש (מחוזי י-ם) 26/92) ומביא בחשבון את הטעות בסיווג המקורי שנקבע על-ידי המשיב (ראו פס' 54 לפסק-הדין).
השופט דורות נדרש גם לטענת המערערת (שנטענה, כאמור, לחילופי חילופין) כי ככל ששינוי הסיווג יוחל רטרואקטיבית יש להתיר לה לנַכּוֹת את כל מס התשומות שנבע לה מבניית הדירות, לרבות בניית מבני הציבור.
השופט קבע, תוך שהוא נדרש להוראות סעיפים 40א* ו-116(א) לחוק מע"מ,** כי במקרה זה נקבע, כאמור, כי תוקף ההחלטה לשינוי סיווגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק הינו מיום 17.8.2018 ועל-כן משמעות הדבר היא, כי הָחל ממועד זה חייבת הייתה המערערת לשלם את המע"מ למשיב וכי זהו המועד הרלבנטי לצורך הפעלת הסמכות על-פי סעיף 116(א) לחוק. דהיינו, המנהל רשאי להאריך את המועד לניכוי מס תשומות לתקופה המתחילה 5 שנים קודם לכן (ביום 11.7.2013), אך לא לתקופה העולה על 5 שנים מיום 11.7.2018.
* עניינו של סעיף 40א לחוק מע"מ במס תשומות של עסק בהקמה ולפיו על אף האמור בסעיפים 38 ו-40 לחוק, מס תשומות ששילם עוסק לפני רישומו כדין יהיה ניתן לניכוי בתנאי שהוכח להנחת דעתו של המנהל שהתשומות נרכשו בשלבי הקמת העסק ושימשו להקמתו.
** סעיף 116(א) לחוק מע"מ קובע, כי "המנהל רשאי להאריך כל מועד שנקבע בחוק זה או בתקנות על פיו לעשיית דבר, למעט מועד להגשת ערעור או ערר, ורשאי הוא לקבוע שהחוב ישולם לשיעורין ובלבד שלא יאריך את המועד לניכוי מס תשומות לפי סעיף 38(א) לתקופה העולה על חמש שנים; [...]"
לבסוף, נדרש השופט דורות לטענות הדיוניות שהעלתה המערערת ודחה אותן (ראו פס' 62-61 לפסק-הדין).
לאור כל האמור, קיבל השופט דורות את הערעור באופן חלקי, במובן זה שעמדת המשיב בדבר שינוי סיוּוגה של המערערת ממלכ"ר לעוסק מורשה התקבלה, אולם תוקפה של החלטת השינוי יהיה ממועד קבלת ההחלטה (11.7.2018) ואילך, ולא רטרואקטיבית מיום 1.1.2013.
לאור התוצאה, לפיה התקבלה טענתו המהותית של המשיב, אך לא במלואה, קבע השופט כי המערערת תחויב המערערת בהוצאות על הצד הנמוך (20,000 ₪).
תדריך כלכלי בענף שַיש למטבחים
החטיבה לתכנון וכלכלה ברשות המיסים פרסמה תדריך בענף מסחר שַיש למטבחים לשנת 2023 ("התדריך").
בדומה לתדריכים שפורסמו בעבר, התדריך ישמש ככלי עזר למפקחי השומה לבדיקת סבירוּת התוצאה העסקית כפי שעולה מדו"חות הנישום שספריו קבילים, וזאת תוך התאמת נתוני התדריך לעסק הנבדק.
כמו כן, התדריך ישמש לבניית שומה נאותה בתיקי נישומים שספריהם נפסלו.
להורדת התדריך, לחצו כאן.
התיישנות חוב ביטוח לאומי בביקורת ניכויים
מבוא
בתחילת שנת 2015 נכנסו לתוקף הוראות חוק הביטוח הלאומי (תיקון מס' 159), התשע"ד-2014 (קישור לתיקון).
על-פי הוראות אלו, שפורסמו ברשומות ביום 6.8.2014, המוסד לביטוח לאומי יחויב לדרוש תשלום דמי ביטוח לאומי ודמי ביטוח בריאות ("דמי ביטוח") לכל המאוחר עד תום שבע שנים מהמועד לתשלומם; כאשר דמי ביטוח שתשלומם לא נדרש בתקופה האמורה לא ייגָבו עוד ואי-תשלומם לא יפגע בזכויות לקצבה או לגמלה, על אף הוראות כל דין אחר.*
* ראו לעניין זה את חוזר מעסיקים מס' 1461 מיום 4.6.2020 (קישור לחוזר).
נזכיר, כי עד התיקון, המוסד לביטוח לאומי היה רשאי לדרוש תשלום חובות של דמי ביטוח גם לאחַר שנים רבות, וכתוצאה מכך מבוטחים עשויים היו לקבל – ואף קיבלו בפועל – דרישה לתשלום דמי ביטוח בחלוֹף שנים רבות מהמועד לתשלומם, כשכבר חלות עליהם תוספות פיגורים.
במסגרת התיקון נקבע, כי הָחל מיום 1.1.2015 המוסד לביטוח לאומי לא יִגבה דמי ביטוח (וכל חוב הנצמח מהם) אם חָלפו שבע שנים מהמועד לתשלומם אם התקיים אחד מאלה: (1) לא נשלחה דרישה לתשלום החוב בתקופה האמורה; (2) נשלחה דרישה כאמור, אך לא ננקטו הליכי גבייה לפי פקודת המסים (גבייה) או לא בוצע קיזוז בתוך שבע שנים ממועד הדרישה.
עם זאת, נקבעו מועדים חלופיים כדלהלן: לגבי מבוטח שחלה עליו חובת רישום ולא נרשם או שלא דיוַוח כחוק על הכנסותיו – תקופת שבע השנים תחל מהמועד שבּו קוימה החובה או ממועד קבלת המידע לעניין החבות בדמי הביטוח מרשות המיסים, לפי המוקדם; ואילו לגבי מביטוח שחבות דמי הביטוח שלו תלויה בשומה סופית וזו חלה במועד מאוחר יותר מהאמור לעיל – תקופת שבע השנים תחל ממועד קביעת השומה.
החוזר החדש
בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם, כי ביום 20.11.2023 פרסם המוסד לביטח לאומי את חוזר מס' 18 בנושא "תקופת התיישנות לקביעת חוב בדמי ביטוח בביקורת ניכויים".
למַעבר לחוזר, לחצו כאן.
פלטפורמה באינטרנט לזירת מסחר מקוונת – כבית תוכנה
כידוע, חוק עידוד התעשיה (מיסים), התשכ"ט-1969 מַקנה הטבות מס שונות לחברה הנחשבת ל"חברה תעשייתית" כהגדרתה באותו חוק.
בהתאם, במרוצת השנים ניתנו פסקי-דין רבים שדנו באותה הגדרה כמו גם בהגדרת המילים "תעשייה" ו"פעילות ייצורית", וזאת לרבות בהקשר לסיווג לעניין חובת תשלום ארנונה.
בהמשך לכך, נבקש להפנות את תשומת לבכם לפסק-הדין שניתן ביום 19.11.2023 על-ידי בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין וורטי מחקר ופיתוח בע"מ, בגדרו קיבל בית-המשפט, מפי סגן הנשיא א' בכר, את הערעור וקבע כי יש לסַווג את המערערת כבית תוכנה.
למַעבר לפסק-הדין, לחצו כאן.