ניכוי מס במקור בהשכרת דירה לעובדים ומהטבות שונות והוצאות עודפות

פורסם (באיחור של כמעט שלוש שנים...) פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בנצרת בעניין גליל – גולן אחר בע"מ.

עניינו של פסק-הדין בערעור שהגישה המערערת, המסוּוגת משנת 2003 כמלכ"ר ומַפעילה קבוצת כדורסל מקצוענית, על שומה בצו שהוציא לה המשיב (פקיד-שומה צפת) לשנות-המס 2014-2012.
בין הצדדים התגלעו מספר מחלוקות שלגבי חֵלקן הם הגיעו להסכמה.
כפי שנפרט מייד, המחלוקות שנותרו בין הצדדים הן בעניין חיוב בגין אי-ניכוי מס מבקור מדמי שכירות ומעמלות המשולמות לסוכנים בארץ, חיוב בגין אי-ניכוי מס במקור מטובות הנאה כנטען על-ידי המשיב, חיוב בגין הוצאות עודפות וחיוב בְּשל הפרשי שכר.

בית-המשפט, מפי השופטת ע' הוד, דחה את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).

ניכוי מס במקור בגין הפרשי שכר
בביקורת שנערכה למערערת מצא המשיב, כי בשנת 2013 קיים הפרש שכר בין המדוּוח בטופס 126 לבין השכר המצוין במאזן הבוחן של המערערת. בגין השכר האמור לא נוכה מס במקור כמתחייב מהוראות סעיף 164 לפקודת מס הכנסה ולכן המשיב חִייב את המערערת במס הכנסה בגילום 30% בסך של כ-700,000 ₪.

השופטת הוד קיבלה בעניין זה את טענות המערערת וקבעה, כי האמור בספריה (שלא נפסלו) יש בו כדי לתמוך בטענתה לפיה סכום ההפרש בשנת 2013 בגינו חִייב אותה המשיב בניכוי מס במקור אינו סכום אשר היא שילמה כהוצאת שכר עבודה בשנת 2013 ותחת זאת מדובר ביתרת פתיחה.
משכך, הסכום שדוּוח בטופס 126 הוא הסכום הנכון ששילמה המערערת כהוצאת שכר עבודה בשנה האמורה ולא קיים הפרש בגינו יש לחייבהּ.

ניכוי מס במקור מעמלות סוכנים בארץ
לטענת המשיב, המערערת שילמה עמלות לסוכנים בארץ והיא לא הגישה דו"חות המפַרטים את התשלומים ולא ניכתה מס במקור. לפיכך, הוא חִייב אותה במס לתשלום בגילום 30%.
המערערת, מצדה, טענה, כי עבור כל עמלה ששולמה התקבלה חשבונית כחוק, כי פרטי הסוכנים מצויים בידי המשיב וכי דרישת ניכוי במקור על תשלום ששולם עליו מס מהווה דרישת כפל-מס.

השופטת הוד קיבלה את עמדת המשיב וקבעה, כי בדין הוא חִייב את המערערת בניכוי מס במקור מהעמלות ששולמה על ידיה בשנות-המס הרלבנטיות לסוכנים בארץ.
עוד קבעה השופטת, כי קיומו של פטוֹר מניכוי מס במקור אם לאו למי מהסוכנים אינו פוֹטר את המערערת מחובתה להגיש טופס 856 בהתאם להוראות הפקודה, דבר שלא נעשה.

ניכוי מס במקור מתשלום שכר דירה
היות שהמערערת שכרה דירות באמצעות הסכמים בינה לבין בעלי הדירות, המשיב טען, כי אין מדובר בהסכמים בין יחידים ועל-כן חלה על המערערת חובה לנַכּוֹת מס במקור מדמי השכירות בהתאם לתקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלום דמי שכירות), תשנ"ח-1998 ("התקנות"); ומשלא עשתה כן הוא חִייבה במס המתחייב לתשלום בגילום 30%.
לטענת המערערת, היא שכרה את הדירות עבור השחקנים כשהיא משמשת הזרוע הארוכה של שחקנים שלא היה בידיהם לנהל את המו"מ בעצמם ולחתום על ההסכמים ולכן היא חתמה על ההסכמים עבורם וכשליחה שלהם. עוד טענה המערערת, כי בכל מקרה אין הצדקה להעמיד את שיעור הניכוי על 35% ואף אם הייתה חלה חובת ניכוי במקור הרי שיש להעמיד את שיעור הניכוי על 10% לכל היותר (כאמור בסעיף 122 לפקודה). בנוסף, טענה המערערת, כי בהיותה מלכ"ר, דמי השכירות שהיא משלמת לא משולמים לצורך ייצור הכנסה ואינם ניתנים לניכוי כהוצאה כנדרש בתקנות.

השופטת הוד קיבלה את עמדת המשיב.
וכך היא קבעה (פס' 64 ואילך): "עמדת המשיב בעניין זה מקובלת עליי. טענת המערערת לפיה בהיותה מלכ"ר לא חלה עליה החובה לנכות מס במקור בגין תשלומים ששילמה עבור שכירת דירות היא טענה חדשה המהווה הרחבת חזית ומטעם זה כשלעצמו דינה להידחות. יתרה מזאת, אין בסיווג המערערת כמלכ"ר כדי לפטור אותה מחובתה לנכות מס במקור בגין תשלומי שכר דירה ששילמה ואין בכך כדי ללמד, כי התקנות הרלוונטיות לא חלות עליה. העובדה שהמערערת היא מלכ"ר אין משמעה, כי ההוצאות שהוציאה בגין שכירת הדירות אינן הוצאות שניתן לתבוע אותן כהוצאה בייצור הכנסה [...] המערערת טוענת, כי בכל מקרה אין הצדקה להעמיד את שיעור הניכוי על 35% ואף אם הייתה חלה חובת ניכוי במקור הרי שיש להעמיד את שיעור הניכוי על 10% לכל היותר [...] לטענתה, ככל שהמס נגבה מהמשכירים הרי שאין לדרוש אותו גם ממנה [...] בתגובה טוען המשיב, כי במקרים בהם המערערת לא פעלה בהתאם לתקנות ולא ניכתה מס במקור ואף לא מסרה למשיב דוחות הרי בדין הוא ערך לה שומת ניכויים בהתאם לסמכותו לפי סעיף 167 לפקודה. לטענתו, החובה לנכות מס במקור וסמכות המשיב לערוך שומת ניכויים לא תלויים בדיווחי החייב במס או שיעור המס החל עליו למעט חריג אחד – אם נערכה לחייב במס, משכירי הדירות בענייננו, שומה או צו סופיים לגבי שנת המס הרלוונטית כאשר השומה או הצו כללו את ההכנסה ממנה צריך היה לנכות מס במקור [...] עמדת המשיב בעניין זה מקובלת עליי. בע"א 157/63 פקיד השומה תל אביב 5 נ' א' הרץ מהנדס קרור ומזוג אוויר בע"מ, פ"ד יז 1986 נקבע, כי סופיות השומות שנעשו ללא הסתייגות לגבי הפירוט הנדון ושלא תוקנו עדיין אינה מתיישבת עם המשכת ההליכים לפי סעיף 167 לפקודה. בע"א 196/89 פקיד שומה ירושלים נ' חברת אמי פרטס בע"מ, פ"ד מז(3), 8 נקבע, כי פועלו הברור של סעיף 167(ב) לפקודה מתבטא בהגבלת תחולתה של ההלכה שנפסקה בעניין הרץ למקרה אחד ויחיד, והוא שהשומה הסופית שנערכה לעובד בשנת המס הקובעת כללה את ההכנסה שממנה היה על המעביד לנכות את המס. ברע"א 684/11 טי.טי.אי. תים טלקום אינטרנשיונל בע"מ נ' שלמה אייזנברג [פורסם בנבו] נקבע, כי סעיף 167(ב) לפקודה מתייחס למצבים בהם לא דווח אירוע המס הרלוונטי לרשויות. כאשר אירוע המס דווח אין אפשרות לפתיחת השומה מחדש. עוד נקבע, כי די בכך ששומת העובד מתייחסת לעצם קיומה של ההכנסה ('אירוע המס'), אף אם זו הוערכה בחסר, כדי למנוע פתיחת השומה מחדש באמצעות שומת ניכויים. במקרה שלפני, המערערת לא הוכיחה, כי זה המצב במקרה בו עסקינן. המערערת לא הראתה לגבי אף לא אחד ממשכירי הדירות, כי נערכו לו שומה או צו סופיים ובטח שלא הוכיחה, כי הם כללו את ההכנסה הרלוונטית."

ארוחות לעובדים
המשיב קבע, כי הסכומים שהוציא המערערת בגין ארוחות לעובדיה מהווים הטבות החייבות במס לפי מס שולי ממוצע מגולם בשיעור 30%.
לטענת המערערת, מדובר מדובר בהוצאה שאינה מהווה טובת הנאה לעובדים ותחת זאת היא נובעת מאופי פעילות המערערת. כך, לטענתה, הארוחות שניתנו לשחקנים לאחַר משחק או אימון היו לטובת המעביד ולצורך מילוי תפקיד העובד ואין מדובר בטובת הנאה שחייבת במס. עוד טענה המערערת, כי ארוחה לאחַר משחק אין דינה כדין עובד משרד שמעבידו משלם עבורו ארוחה במסעדה, וכי אף אם יש רכיב של הנאת העובד הוא טפל לעומת הרכיב של טובת המעביד.

השופטת הוד סָקרה את הפְּסיקה בנושא, ובכל זאת את הלכות דן (ע"א 545/59) ועיריית בת ים (ע"א 343/68), וקבעה, כי המערערת לא סיפקה הוכחה כלשהי לפיה מדובר בהוצאה הדרושה לעובדיה לשם ביצוע עבודתם.
עוד קבעה השופטת, כי אף אם הייתה מתקבלת הטענה לפיה הארוחות שניתנות לשחקנים לאחַר משחקים נובעות מאופי פעילות המערערת וכי אין מדובר בטובת הנאה אלא בהוצאות שהוצאו לנוחות המעביד הרי שלא היה די בכך. שכּן, המערערת לא סיפקה כל ראיה ממנה ניתן ללמוד, כי הארוחות האמורות אכן נערכו לאחַר משחקים, כמה אנשים נכחו בארוחות, מי נכח בארוחות, מה כללו הארוחות והאם מדובר רק במי ששיחק במשחק אם לאו וכד'.
בעניין זה, התייחסה השופטת הוד גם לתקנה 1(2) לתקנות מס הכנסה (ספורטאי חוץ), תשנ"ח-1998 ("תקנות ספורטאי חוץ"), ראו פס' 96-94 לפסק-הדין.

שווי שכר דירה
המשיב מצא, כי המערערת שכרה דירות עבוּר עובדיה ולא חייבה אותם בשווי ההטבה.
המערערת, לעומת זאת, טענה, כי דירות שהועמדו לרשות השחקנים בקבוצה לא חייבות במס מכוח תקנות ספורטאי חוץ. עוד טענה המערערת, כי מדובר בהוצאות שהוציאה לנוחותה ולא כטובת הנאה לעובדים.

השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.

מתנות לעובדים וטלפונים ניידים
המשיב קבע, כי המערערת העניקה מתנות לעובדיה ללא חיוב בשווי הטבה בידי העובד ובנוסף שילמה סכומים בגין החזקת טלפונים ניידים עבור העובדים. לטענתו, הטבות אלו חייבות במס לפי מס שולי ממוצע מגולם בשיעור 30%.

השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.

הוצאות עודפות
המשיב קבע, כי הוצאות מסוימות שהוציאה המערערת – הוצאות כיבוד ואירוח, הוצאות בגין רכבים והוצאות נסיעה לחו"ל – אינן מותרות בניכוי ומהוות הוצאות עודפות בגינן המערערת חייבת במס.

השופטת הוד קיבלה בעניין זה את עמדת המשיב.

יצוין, כי המערערת הגישה ערעור על פסק-הדין לבית-המשפט העליון, אך בהסכמת הצדדים, הערעור נדחה ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).