לוגו אלכס שפירא ושות׳

ניכוי מס תשומות בגין ארוחות וכלי רכב לעובדים; מע"מ בגין דמי ביטול עסקה; בקשת גילוי מסמכים להוכחת טענת אפליה; עיקול לצד עיקול; חשבוניות פיקטיביות; סילו

ניכוי מס תשומות בגין רכישת ארוחות שכירת כלי רכב לעובדים

פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין בטחון שרותים אבידר בע"מ.

המערערת עוסקת במתן שירותים בתחום האבטחה, השמירה והניקיון, כאשר עובדיה מוצבים באתרים של לקוחותיה (כדוגמת התעשיה האווירית, רשות שדות התעופה וכו') ושם נותנים את השירותים השונים.
המערערת רכשה מצדדים שלישיים תלושים על-מנת שישמשו את עובדיה לרכישת ארוחות באתרים השונים של הלקוחות וקיזזה את מס התשומות בגינם. אין מחלוקת כי המערערת התחייבה לרכוש את הארוחות כאמור במסגרת ההסכמים בהם התקשרה עם הלקוחות.
לטענת המשיב (מנהל מע"מ ת"א 3), המערערת לא הייתה זכאית לקזז את מס התשומות בגין הארוחות לעובדיה, לאור הוראות תקנה 15א(ב) לתקנות מע"מ.*

* תקנה זו קובעת, כי מס תשומות שנתחייב בו עוסק על תשומה בשל עובדו אינו ניתן לניכוי אלא אם הוכח, להנחת דעתו של המנהל, כי התשומה נמכרה לעובד או ניתנה לו כשירות, והמכירה או מתן השירות כלולים בדו"ח תקופתי של העוסק כעסקאות חייבות במס שמחירן נקבע לפי הוראות סעיף 10 לחוק.

מחלוקת נוספת שהתגלעה בין המערערת לבין המשיב נעה סביב שאלת זכאותה של הראשונה לקזז מס תשומות בגין שכירות של רכבים מחֵברות השכרה.
לטענת המשיב, קיזוז מס התשומות כאמור הינו בניגוד לתקנה 14(א) לתקנות מע"מ.*

* תקנה זו קובעת, כי "המס שהוטל על מכירת רכב פרטי לעוסק או על ייבוא רכב כאמור בידי עוסק לא יהיה ניתן לניכוי".

המערערת, לעומת זאת, טוענת, כי יש להכיר לה בהוצאת שכירת הרכבים במלואן, שכּן הרכבים שימשו את עובדיה לצורכי עבודה בלבד ואין מדובר ברכבים שהיו צמודים לעובדים מסוימים אלא ברכבים ששימשו "24/7" לצורכי עבודה.

בית-המשפט המחוזי, מפי השופטת י' סרוסי, דחה את הערעור וחייב את המערערת בהוצאות משפט בסך 60,000 ש"ח (קישור לפסק-הדין).

ראשית, נדרשה השופטת סרוסי למחלוקת הראשונה בנוגע לרכישת התלושים לארוחות העובדים.
השופטת ניתחה את הרקע לחקיקת תקנה 15א לתקנות מע"מ ואת תכליתה לסתום פרצה שעלולה הייתה להיווצר, לולא נקבע האיסור על ניכוי מס תשומות, בגין חלק משכר העבודה הניתן באמצעות הטבות בעין לעובד, כאשר לא שולם מע"מ בעת קבלת ההטבות על-ידי העובד כצרכן סופי.
לגופו של עניין, קבעה השופטת כי משבחרה המערערת, המעניקה ללקוחותיה שירותי כוח אדם, לקבל על עצמה לסבסד ארוחות לעובדיה, ואין זה משנה אם עשתה כן במסגרת התקשרותה החוזית עם לקוחותיה או מכוח חובתה על-פי דין, דינה כדין כל מעביד שאינו רשאי לנַכּות מס תשומות בגין הטבה שנתן לעובדיו, אלא בתנאים המנויים בתקנה 15א לתקנות מע"מ.
השופטת סרוסי הוסיפה וקבעה, תוך שהיא מתייחסת לפסק-הדין בעניין קינטון (ע"א 3457/99) כי בצדק קבע המשיב כי הנהנה העיקרי והדומיננטי מצריכת הארוחות הוא העובד וממילא יש לדחות את טענת המערערת כי אין לראות ברכישת תלושי הארוחות משום "תשומה בשל עובד" כאמור בתקנה 15א.
עוד קבעה השופטת, כי אין לקבל את טענת המערערת לפיה בד בבד עם רכישת תלושי הארוחות לעובדים ותשלום מס התשומות היא חייבה Back to Back את לקוחותיה בהחזר הוצאות הארוחות וגבתה מהן מס עסקאות, כך שהתשומות שימשו לעסקה חייבת במס ומטעם זה יש להתיר את ניכויָן כפי שקובע סעיף 41 לחוק מע"מ. לדבריה, תקנה 15א מחייבת את מכירת התשומות לעובד עצמו כצרכן סופי של התשומה ולא ניתן להסתפק במכירת התשומה ללקוחות. במקרה זה, העובד הוא הצרכן הסופי של הארוחות ואינו רשאי לקזז את המע"מ הגלום בחשבונית המס שתוצא לו על-ידי המעביד וכך נמנעת הפגיעה בקופה הציבורית.
השופטת נדרשה לטענות נוספות של המערערת בעניין זה ובכלל זאת שיש בחיובה במס תשומות משום מיסוי רטרואקטיבי, שמדובר באכיפה בררנית, שענייננו בכפל-מס, שהמערערת מהווה "צינור" ושיש לפַצל את התשומות ולהתיר לה בניכוי את החלק המיַיצג את טובת המעביד (תוך יישום תקנה 18), ודחתה טענות אלו.
תשומת לבכם להתייחסותה של השופטת סרוסי לשאלה האם לא ניתן היה להחיל על החזר הוצאות רכישת תלושי הארוחות לעובדים, במסגרת העִסקה המסחרית שנקשרה בין הלקוחות לבין המערערת, את הוראות סעיף 31(4) לחוק מע"מ (פס' 81 לפסק-הדין).

השופטת סרוסי המשיכה ונדרשה למחלוקת השנייה שהתגלעה בין הצדדים והיא שאלת זכאותה של המערערת לקזז את מס התשומות בגין השכרת הרכבים מחֵברות ההשכרה.
השופטת דחתה את טענת המערערת לפיה תקנה 14(א) לתקנות מע"מ חלה רק על מכירת רכב פרטי לעוסק ולא על השכרה של רכב פרטי, וזאת לאור תכלית החקיקה של תקנה זו וההיסטוריה החקיקתית שלה.
בנוסף, דחתה השופטת את טענת המערערת כי הרכבים משַמשים "24/7" לעבודה באתרי הלקוחות ולכן יש לראותם כמוחרגים מהגדרת "רכב פרטי".
בהמשך הדברים, דחתה השופטת סרוסי את טענת המערערת לפיה היא נכנסת לרשימת החריגים שבתקנה 14(ב) המתירה ניכוי מס תשומות בגין השכרת רכבים לעוסק העושה בהם שימוש לצורך הסעת נוסעים וסיורים.

טענה נוספת של המערערת שנדחתה על-ידי השופטת סרוסי היא שלכל הפחות היה מקום לאפשר לה בניכוי חלק יחסי ממס התשומות ששולם בגין דמי השכירות של הרכבים לפי שיעור השימוש ברכבים לצורך עִסקהּ. זאת, בהתאם לתקנה 18 לתקנות מע"מ. השופטת דחתה טענה זו, בקובעה, כי תקנה 14 היא תקנה ספציפית הגוברת על תקנה 18. תשומת לבכם להערתה של השופטת בפס' 144 לפסק-הדין.
לבסוף, נדרשה השופטת סרוסי לטענה לפיה יש מקום להפריד בין הוצאות החזקת הרכבים לדמי השכירות, למרות שהוצאות ההחזקה מהוות חלק אינטגרלי מתשלומי דמי השכירות. השופטת דחתה טענה זו, בקובעה כי התמונה העובדתית שהציגה המערערת לגבי אופי התקשרותה עם חברות ההשכרה אינה תומכת בטענתה לגבי פיצול עלויות השכירות מעלות ההחזקה.


 

מע"מ בגין דמי ביטול עסקה

לאחרונה ניתנה החלטתו של של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין דרור שלי.

המבקשים, דרור שלי (אדם פרטי) ושגיא שויקה (עוסק מורשה), הגישו תובענה כנגד רשות המסים, לצד בקשה לאשרהּ כייצוגית, בטענה כי אין בסיס חוקי לחיוב דמי ביטול עסקה על-פי הוראות חוק הגנת הצרכן, התשמ"א-1981 ותקנות הגנת הצרכן (ביטול עסקה), התשע"א-2010* – במע"מ.

* כידוע, הוראות הוראות חוק הגנת הצרכן, התשמ"א-1981 ותקנות הגנת הצרכן (ביטול עסקה), התשע"א-2010 מגדירות מקרים בהם צרכן רשאי לבטל עסקה בה התקשר, שלא מחמת פגם, אי-התאמה, הפרה או אי-מסירה, וזאת בכפוף לתשלום קבוע וידוע מראש של 100 ש"ח או 5% ממחיר העִסקה, לפי הנמוך מביניהם ("דמי הביטול").

לטענת רשות המסים, חיוב דמי הביטול במע"מ עולה בקנה אחד עם הוראות חוק מע"מ ותכליתן והוא מהווה תמורה בגין "עסקה" כמשמעותה בחוק.
עוד טענה הרשות, כי לא עומדת למבקשים עילת תביעה אישית. כך, לגבי המבקש 1 נטען, כי בהיותו הצרכן הוא אינו החייב בתשלום המע"מ ועל-כן החיוב במע"מ אינו מתייחס אליו. ואילו לגבי המבקש 2 טענה הרשות, כי לא פעל בהתאם למסלול השומתי שהתווה המחוקק (דרישת החזר מס שנגבה ביֶתֶר).

בית-המשפט המחוזי, מפי השופט א' יקואל, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

השופט יקואל בָּחן את הוראות חוק מע"מ וקבע, כי דמי הביטול מהווים בגֶדר מתן "שירות" כמשמעותו בחוק והם אף עונים על דרישות חוק מע"מ ביחס להיותם משולמים בידי "עוסק" וב"מהלך העסק".
השופט דחה את טענת המבקשים לפיה ביטול עסקה משמעו אי-מתן שירות, שכּן דמי הביטול משולמים מהצרכן לעוסק עבוּר עצם פעולת הביטול ותכליתם להרתיע צרכנים מביטול עסקאות שלא לצורך, להגביר את הוודאות והאמון בין עוסקים לצרכנים ולשפות את העוסקים בגין ההוצאות שנגרמות להם בגין הביטול.
השופט ציין, כי ניתן למצוא תימוכין לגישתו בטענת רשות המסים לפיה דמי הביטול נגזרים ומחושבים, בין היתר, מ"מחיר העסקה" בהיותו כולל את רכיב המע"מ כמו גם מהוראת סעיף 17א לחוק.

למעלה מן הצורך, קבע השופט יקואל, כי לא מצא ממש בטענות המשיבה לפיה המבקשים אינם עומדים בתנאים הנדרשים לשַמש כתובעים ייצוגיים.
לדבריו, מקובלת עליו עמדת המבקשים, לפיה ביחס למבקש 1 תכלית חוק מע"מ היא לגלגל את הערך המוסף על הצרכן הסופי, כך שלא ניתן לגרוס כי אין יריבוּת בינו לבין המדינה ואין להפנותו לעוסקים על-מנת שאֵלה ינקטו בשמו, בהליך השומתי (ובהקשר זה הפנה השופט לבג"ץ 438/10). ואילו גם ביחס למבקש 2, קיבל השופט את עמדת המבקשים לפיה משמדובר בסוגיה עקרונית אין להוליכו במסלול השומתי על-מנת למצות את טענותיו, כאשר מדובר במחלוקת פרשנית עקרונית שעמדת הרשות לגבּיה ידועה מראש; ובמיוחד כאשר הסכום השנוי במחלוקת הוא זעום באופן שאינו מתיישב עם התשומות הכרוכות בניהול הליך שומתי, כשלעצמו.


בקשת גילוי מסמכים להוכחת טענת אפליה

לאחרונה ניתנה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אלרון תעשיה אלקטרונית בע"מ.

עניינה של ההחלטה בבקשה שהגישה המערערת לחַייב את המשיב, מנהל מע"מ תל-אביב, בגילוי מסמכים שעשויים לתמוך בטענתה בערעור לגבי אפליה.

בתמצית נציין, כי בין המערערת לבין המשיב התגלעה מחלוקת ביחס לזכאותה של הראשונה לקזז את מס התשומות הכלול בחשבוניות המס שהוציאה לה חברת האם שלה, חברת דיסקונט השקעות בע"מ, בקשר לשירותי ניהול שנתנה לה.
לטענת המערערת, הסכם שירותי הניהול הינו, במהותו, הסכם לתשלום שכר עבודה לעובדים אשר דה-פקטו נותרו לעבוד במערערת, הגם שהועברו פורמלית להעסקה בידי חברת האם ועבודתם של אותם עובדים המשיכה להיעשות עבורה ועבורה בלבד גם לאחַר חתימת ההסכם. בהתאם, טוענת המערערת, כי תשלום שכר העבודה אינו חייב במע"מ ולכן יש לה להתיר בקיזוז את מלוא מס התשומות בגין ההסכם ובכך להימנע מחיוב במע"מ ללא הצדקה.
במסגרת טענותיה, טוענת המערערת כי עמדת המשיב בערעור מהווה אפליה אסורה נוכח החלטות מיסוי קודמות בעניין תאגידי המסים; וכי ייתכן שרשות המסים קיבלה החלטות נוספות ברוח החלטות מיסוי אלו.
לאור זאת, ביקשה המערערת לחַייב את המשיב להמציא ולהעביר לידיה את כל החלטות המיסוי ו/או אישורים ו/או החלטות בשומות ובהשגות וכיו"ב, ביחס למקרים בהם התייחסו אליהם כאילו הועסקו על-ידי גוף אחר וזאת לצורכי מע"מ ו/או מס שכר ו/או מס רווח וכו'.
לחלופין, ביקשה המערערת לצמצם את בקשתה ולחיֵיב בגילוי מסמכים רק את המשיב ואת המחלקה המקצועית ולשנים 2016 ו-2017.

בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).

השופטת סרוסי קבעה, כי בקשת המערערת לחַייב את המשיב להמציא לה מסמכים לצורך הוכחת טענתה לאפליה אינה נשענת על בסיס עובדתי, ולוּ ראשוני, אלא לכל היותר על השערות. שעה שכך, היא לא עמדה בחובה המוטלת עליה להניח תשתית עובדתית מספקת על-מנת לחַייב את המשיב בגילוי המסמכים.
מאותו טעם, אין מקום להיעתר אף לבקשתה החלופית של המערערת, באשר זו תומכת בטענת המשיב כי אין בידי המערערת כל אינדיקציה לקיומו של המידע המבוקש על-ידיה ואין בבקשה יותר מ"מסע דיג".
השופטת סרוסי הוסיפה וציינה, כי ספק אם המערערת עומדת בתנאי המחייב כי המידע שגילויו מבוקש יעמוד בדרישת הרלבנטיות למחלוקת המתבררת; וכי אף אם תתקבל טענתה בערעור כי התשלומים ששילמה כדמי ניהול הם במהותם שכר עבודה שאינו חייב במע"מ, עדיין נשאלת השְאֵלה, מבלי לקבוע בכך מסמרות, אם יש בכך כדי להעניק לה את הסעד המבוקש.
למעלה מן הצורך הוסיפה השופטת וציינה, כי בסופו של יום אין נפקות של ממש לבקשת הגילוי כבסיס לטענת אפליה, וזאת משני טעמים: האחד, הרשות מוסמכת לשנות את עמדתה אם לשיטתה נפלה שגגה בהחלטותיה הקודמות ואין היא כבולה להחלטותיה, בפרט בענייננו כאשר לא יכולה להיות מחלוקת שלא נעשתה כל פגיעה באינטרס ההסתמכות של המערערת, שהרי אין בידה להצביע על הֶסדרי עבר שפורסמו וששימשו בסיס להתנהלותה. השני, 
מטרת ההליך העיקרי הוא לבחון את שיקול דעת המשיב בהוצאת השומה, כך שככל שיימצא כי החלטת המשיב בהשגה היא נכונה וסבירה בנסיבות העניין, יידָרשו נסיבות קיצוניות כדי להביא לביטול השומה רק משום שהמשיב פעל בדרך שגויה בעניינם של נישומים אחרים.


עיקול לצד עיקול

פורסמה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע בעניין קיעאן.

ביום 1.11.2018 הגיש פקיד-שומה באר-שבע בקשה במעמד צד אחד לפי סעיף 194 לפקודת מס הכנסה למתן צו עיקול ותפיסה של 1,858,000 ש"ח מכספי המשיבים, אב ובנו, בני שבט קוואעין. זאת, לשם הבטחת חובות מס הכנסה. הצו אכן ניתן כמבוקש.
כחצי שנה לאחַר הטלת העיקול, הגישו המשיבים בקשה לביטול העיקול ולהשבת הכספים, בטענה כי סכום המס על-פי השומה אינו עולה על 1,198,472 ש"ח, בעוד שבאמצעות העיקול נתפס, כאמור, סכום עודף, גבוה יותר, בסך של 1,858,000 ש"ח.
במהלך הדיון שהתקיים ביום 19.5.19 בבקשה לביטול העיקול ולהחזר הסכום שנתפס, הגיעו הצדדים להסכמה לפיה פקיד-השומה יעביר לידי המשיבים סכום של 650,000 ש"ח ויתרת הסכום תיוותר בידי פקיד-השומה עד לסיום ההליך השומתי. להסכמה האמורה ניתן תוקף של פסק-דין.
ברם, לטענת המשיבים, חֵרף ההסכמה בין הצדדים, אשר קיבלה, כאמור, תוקף של פסק-דין, החזיר פקיד-השומה לידי המשיבים רק את חֵלקו של הסכום, בסך של 256,052 ש"ח, וזאת בעקבות עיקול שהוטל על הכספים בסכום של 407,036 ש"ח לפי החלטת בית-משפט השלום בבאר-שבע ולבקשת מנהל מע"מ באר-שבע אשר הוגשה על-פי סעיף 112א(ב) לחוק מע"מ, במעמד צד אחד.
לאור זאת, פנו המשיבים לבית-המשפט בבקשה להורוֹת על השבת הכספים שעוקלו ונתפסו בהתאם לפסק-הדין שניתן בהסכמה, תוך שהם טוענים, בין היתר, כי פקיד-השומה פעל במכוּון ושלא כדין על-מנת לסכל את השבת הסכום על-פי הוראות פסק-הדין.

בית-המשפט, מפי השופטת י' ייטב, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).
השופטת ייטב קבעה, כי לא נוצר בענייננו השתק שיפוטי המקים מחסום בפני מנהל מע"מ מלקבוע שומות בעניינם של המשיבים, או מלבקש את עיקול הכספים. שכּן, כל חוב אשר נקבע על-פי אחד מחוקי המס עומד בפני עצמו ופעולה בהתאם לאחד מהחוקים אינה יוצרת השתק לעניין פעולה מכוח חוק אחר.
כך גם, הוסיפה השופטת, לעניין גביית המס: גביית מס בידי רשות מס אחת אינה משתיקה רשות מס אחרת, הפועלת על-פי חוק אחר מלגְבות חוב מס אחר. זאת, בין היתר, לאור הוראות חוק קיזוז מסים, התש"ם-1980.
השופטת ייטב דחתה את טענת המשיבים לפיה פקיד-השומה פעל במכוּון ושלא כדין על-מנת לסכל את השבת הכספים על-פי הוראות פסק-דין. זאת, לא רק מהטעם שטענה זו לא הוּכחה ולא נסמכה על דבר, הרי שבהתאם לחוק לתיקון דיני מיסים (חילופי ידיעות בין רשויות המס), תשכ"ז-1967, רשאיות רשויות המס למסור ידיעות לרשויות מס אחרות ועל-כן אין כל מניעה לכך שפקיד-השומה יעביר לידי מנהל מע"מ מידע אודות שומות שנקבעו על-ידיו.


חשבוניות פיקטיביות

במבזק מיום 15.1.2018 דיווחנו, בין היתר, על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין טוריקשווילי.

באותו עניין, דחה בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, את הערעור שהגיש אהרון טוריקשווילי על כפל-מס שהטיל עליו המשיב (מנהל מע"מ ת"א 2) על-פי סעיף 50(א) לחוק מע"מ בְּשל הוצאת חשבוניות פיקטיביות (קישור לפסק-הדין).

בהמשך לכך נבקש לעדכנכם, כי המערער הגיש לבית-המשפט העליון ערעור על פסק-הדין, אך בעקבות הצעתו של המותב, הודיע ב"כ המערער כי הוא חוזר בו מהערעור וזה נדחה אפוא, ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).


סילוק על הסף של ערעור מע"מ

במבזק מס' 1717 מיום 30.5.2018 דיווחנו על פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין מובייל מקס טכנולוגיות בע"מ.

בבסיס הערעור עמדה שומות מס תשומות אשר הוצאו על-ידי המשיב (מנהל מע"מ פתח תקווה) בגדרן נטען כי מדובר בתשומות שלא היו "לשימוש בעסקה החייבת במס" כנדרש לפי סעיף 41 לחוק מע"מ.
ההשגה שהגישה המערערת לא נדוֹנה על-ידי המשיב, אשר סבר, כי זו הוגשה באיחור וכי לא מתקיימים טעמים מיוחדים המַצדיקים את הארכת המועד להגשתה. עמדתו של המשיב בנושא האיחור בהגשת ההשגה ובנושא היעדר טעמים מיוחדים להתרת הארכת מועד להגשתה הובהרה למערערת ולמיַיצגיה בחודש מרץ 2016, שוב בחודש מאי 2016 ושוב במעמד הדיון שהתקיים ביום 6.7.2016.
בחודש ספטמבר 2017, דהיינו כ-14 חודשים לאחר הדיון שצוין לעיל (ושנה וחצי כמעט ממסירת התשובה המקורית של המשיב), הִגישה המערערת ערעור לבית-המשפט המחוזי.
בעקבות זאת, הגיש המשיב בקשה לסילוק הערעור על הסף, וזאת משתי סיבות: האחת, הערעור עצמו הוגש באיחור רב ולא ניתן כל טעם להאריך את המועד להגשתו; השנייה, אין אפשרות לערער לבית-המשפט המחוזי, במסגרת סעיף 83 לחוק מע"מ, על החלטת המשיב שלא לדון בהשגה בְּשל איחור בהגשתה, מפני שאין זו "החלטה בהשגה" כמשמעות מונח זה בסעיף 83.

בית-המשפט המחוזי, מפי השופט ה' קירש, קיבל את הבקשה לסלק את הסף את הערעור מחמת האיחור בהגשתו, אך לא על-בסיס הטיעון הנוסף (קישור לפסק-הדין).

על פסק-הדין הגישה המערערת ערעור לבית-המשפט העליון, אך לאחַר שמיעת טענות הצדדים ובעקבות הערות המותב והמלצתו הודיע מנהל המערערת כי הוא אינו עומד על הערעור וזה נדחה ללא צו להוצאות (קישור לפסק-הדין).