מבזקי מס

26/03/2020: מידע כללי (פורטל חירום לאומי ועוד); קיזוז מס תשומות על-סמך העתק חשבונית; דיבידנד בידי חברה לתועלת הציבור; קנס גירעון; שווי המכירה לעניין מס רכישה; תובענה ייצוגית נגד רשות המסים; התיישנות

מידע כללי 

פורטל חירום לאומי

נבקש לעדכנכם בדבר השקתו של פורטל חדש הכולל מידע והנחיות בנושאים שונים ובכללם שוק העבודה, עסקים ומסחר, תחבורה, ביטוח לאומי ועוד.

למַעבר לפורטל לחצו כאן.

מידע בנושא הקורונה

רשות המסים פרסמה באתר האינטרנט שלה דף המרכז את כל המידע הרלבנטי בנוגע להשלכות הכלכליות של התפשטות הנגיף.

למַעבר לדף זה לחצו כאן.

דחיית נקיטת אמצעים כנגד חברות מפרות

לאחרונה פורסם באתר האינטרנט של רשות התאגידים (קישור לפרסום), כי בעקבות שורת הצעדים וההגבלות שהוטלו על אזרחי המדינה, החליטה הרשות להקפיא עד ליום 26.04.2020 הליכי הכרזה על חברות כחברות מְפרות חוק והעברת חובות החברות המְפרות למרכז לגביית קנסות.

עם זאת, צוין בהודעה האמורה, כי אין בה כדי ליַיתר את חובתן של החברות לתקן את ההפרות וכי נכון למועד זה, יינקטו ביום 26.04.2020 הסנקציות כלפי חברות שלא יפעלו לתיקון ההפרות מבלי שתישלח על כך הודעה נוספת.


קיזוז מס תשומות על-סמך העתק חשבונית

כידוע, עוסק זכאי לקזז מס תשומות רק כאשר יש בידיו חשבונית מס מקורית (פיזית) או חשבונית חתומה דיגיטלית שהופקה בהתאם לכללים למשלוח מסמכים ממוחשבים שבסעיף 18ב להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973 (יחד עם תקנות מס ערך מוסף (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ו-1976).

ברם, חלק מהעסקים אינם מצוידים באמצעים טכנולוגיים מתאימים ובְשל המגבלות הקיימות במצב הנוכחי, לרבות מגבלות תנועה, קיים קושי להעביר חשבוניות בדואר (או באמצעות מסירה ידנית), וכנגזר מכך לקזז מס תשומות בהסתמך על החשבוניות האמורות.

בעניין זה, נבקש לעדכנכם, כי פורסמה החלטת מיסוי 6782/20 (קישור להחלטה), לפיה סַפָּק אשר נהג לשלוח חשבונית מס בעותק קשיח יורשה לשלוח עותק של חשבונית מס סרוקה בדואר אלקטרוני, ללא חתימה דיגיטלית; ובד בבד ישלח הסַפָּק עותק "מקור" של חשבונית המס כעותק קשיח.

עוד נקבע בהחלטה, כי מקבל חשבונית המס יתעד במסמכי הנהלת החשבונות ויהיה רשאי לקזז מס תשומות בהסתמך על חשבונית מס שנשלחה בדואר אלקטרוני ללא חתימה דיגיטלית.
זאת, בכפוף לתנאים המנויים בהחלטה.


דיבידנד בידי חברה לתועלת הציבור; קנס גירעון

ביום 23.3.2020 הותר לפרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין קרן בוקסנבאום נטע בע"מ (חל"צ).

המערערת, קרן בוקסנבאום נטע בע"מ, הינה חברה שהוקמה בשנת 1971 על-ידי המנוח יוסף בוקסבאום ("המנוח") למען קידום מטרות חבריות וציבוריות בישראל. המערערת מוגדרת בתקנונה כחברה לתועלת הציבור שאינה רשאית לחַלק רווחים לבעלי מניותיה והיא פטורה ממס בהתאם ובכפוף לפטוֹר המוקנה ל"מוסד ציבורי" בסעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה.
המנוח החזיק, הָחל משנות החמישים של המאה הקודמת, בקבוצת "מכשירי תנועה" הכוללת מספר חברות.
למן ייסוד המערערת, הִקנה לה המנוח מניות בחברות המַרכיבות את קבוצת "מכשירי תנועה" ובכללן בחברת מכשירי תנועה בע"מ ("החברה") המשַמשת בעיקר כחברת נכסים המרכזת את החזקות הנדל"ן של הקבוצה.
במהלך השנים קיבלה החברה דיבידנדים בסכומים משמעותיים מהחברות שבהן היא מחזיקה והיא חילקה אותם כתרומות לצורך קידום המטרות שלשמן היא הוקמה.
במניות המערערת מחזיקים מר צבי נטע ("צבי") שהינו בנו של המנוח, בשיעור של 9%, המערערת עצמה מחזיקה בהחזקה עצמית במניותיה (מניות באוצר) ו-6 יחידים אחרים מחזיקים בשיעור של 9% כל אחד.
ביחס למניות החברה, הרי שהחברה מחזיקה ב-49% מהון המניות הרגילות שלה, המקנות למחזיק בהן זכות לרווחים וזכות לנכסים בפירוק בהתאם לשיעור ההחזקה; 49% נוספים מהון המניות הרגילות מוחזקים בידי חברת נכסי צבי בע"מ ("נכסי צבי") המוחזקת באופן מלא על-ידי צבי; ו-2% הנותרים מהון המניות הרגילות מוחזקוים בהחזקה עצמית על-ידי החברה (מניות באוצר). בנוסף למניות הרגילות, הנפיקה החברה 100 מניות יסוד המעניקות למחזיק בהן זכויות הצבעה וזכות למינוי דירקטורים. מניות אלו מוחזקות במלואן על-ידי נכסי צבי.

פסק-הדין עוסק בשאלה, האם דיבידנדים שקיבלה המערערת מהחברה בשנות-המס 2010, 2011 ו-2013 ("שנות-המס שבמחלוקת") פטוּרים ממס בהתאם להוראות סעיף 9(2)(א) לפקודת מס הכנסה, כטענת המערערת, או שמא הם חל לגביהם הסייג הקבוע באותן הוראות ואשר עניינו בדיבידנד ששולם על-ידי חבר-בני-אדם בשליטת המוסד הציבורי העוסק בעסק (דהיינו, החברה), ועל-כן חלות הוראות סעיף 125ב(4) לפקודה לפיהן דיבידנד כאמור חייב במס, כטענת המשיב, פקיד-שומה ירושלים 3.

מחלוקת זו גררה מספר מחלוקות נוספות בין הצדדים ובכלל זאת שאלת התיישנות השומה שהוציא המשיב לגבי שנת-המס 2010 והשְאֵלה האם בדין חייב המשיב את המערערת בקנסות גירעון.

בית-המשפט, מפי השופטת ח' מרים לומפ, דחה את הערעור ביחס לשאלה העיקרית וקיבל את הערעור ביחס להטלת קנסות הגירעון (קישור לפסק-הדין).*

* יצוין, כי פסק-הדין נושא את המילים "איסור פרסום", אך כאמור פרסומו הותר ביום 23.3.2020.

בראשית הדברים, נדרשה השופטת מרים לומפ למשמעות הדיווח של המערערת לגבי הדיבידנדים שקיבלה מהחברה (ראו לעניין זה, את הרקע העובדתי המצוין בפס' 9 ואילך לפסק-הדין) והאם יש ללמוד ממנו על כך שגם המערערת סברה שאין מדובר בהכנסה הפטורה ממס.
השופטת בָּחנה את הראיות שהוצגו בפניה וקבעה (ראו פס' 57–61 לפסק-הדין), כי אומד הדעת של המערערת היה לדַווח על הדיבידנדים כהכנסה הפטורה ממס.

לאחר מכן, נדרשה השופטת לטענת ההתיישנות שהעלתה המערערת ביחס לשנת-המס 2010 (ראו פס' 66–77 לפסק-הדין).
השופטת ציינה, כי לכאורה השומה לפי מיטב השפיטה לשנת-המס האמורה הוּצאה אכן באיחור. עם זאת, השופטת הוסיפה וציינה – תוך שהיא מתבססת על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד (השופט ד"ר א' סטולר) בעניין פלוס (ע"מ 25218-07-10) ועל הוראת ביצוע מספר 3/2018 בנושא "אופן הטיפול בבקשת נישום לתיקון דו"ח על ההכנסות שהוגש על ידו לפקיד השומה" (קישור להוראה) – כי היות שהמערערת הגישה דו"ח מתקן לגבי שנה זו והתיקון האמור היה תיקון מהותי, האריך תיקון זה את תקופת ההתיישנות, ולאור זאת פקיד-השומה לא איחר את המועד לעריכת השומה לפי מיטב השפיטה.

בנקודה זו, הגיעה השופטת מרים לומפ למחלוקת העיקרית בתיק והיא האם המערערת פטורה ממס בגין הדיבידנדים שקיבלה מהחברה, ובכלל זאת נדרשה לטענת המערערת כי היא אינה שולטת בחברה (ראו פס' 78 ואילך לפסק-הדין).
השופטת ניתחה את המונח "שליטה" וקבעה, כי יש לאמץ, לשיטתה, את הפּסיקה בעניין משמעות אותו מונח בדיני החברות, בשינויים המחויבים, גם לעניין המשמעות של המונח "שליטה" לעניין הוראות סעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה; ובשני המקרים המרכיב המרכזי בבחינת יכולת הַשליטה מצוי ביכולתו של הגוף השולט לכַוון את הפעילות של הגוף הנשלט. כך, לשיטתה, ההלכה שנקבעה לעניין דיני החברות באשר ליחס בין ההגדרה הבסיסית (המבחן האיכותי-פונקציונלי) לבין חזקות הַשליטה (המבחנים הכמותיים) חלה גם ביחס להגדרת המונח "שליטה" שבסעיף 9(2)(ב) לפקודה, כך שככל שמתקיים המבחן המהותי, לפיו בעל המניות מחזיק ביכולת לכַוון את פעילות החברה, נראה בגוף המחזיק כ"שולט" בתאגיד המוחזק ללא קשר למבחנים הכמותיים.
לגופו של עניין, קבעה השופטת, כי לא מתקיימת בענייננו חזקת שליטה בהתאם לסעיף (3) להגדרת המונח "שליטה" שבסעיף 9(2)(ב) לפקודה (באשר אין למערערת החזקה בשיעור העולה על 50%, לחוד או ביחד עם אחד הגופים המנויים באותה פסקה, באף אמצעי שליטה מהאמצעים המנויים בהגדרה), אך כן מתקיימת החזקה הקבועה בסעיף (1) לאותה הגדרה שעניינה במצב בו למוסד הציבורי זכות לקבל 25% מיתרת נכסי החברה בעת פירוקה.
על-כן, המשיכה השופטת ובָּחנה האם עלה בידי המערערת לסתור את החזקה הכמותית על-ידי הוכחת נסיבות הסותרות את קיומו של המבחן האיכותי, או במילים אחרות סתירת חזקת הַשליטה העולה מהזכות לקבלת 25% מיתרת נכסי החברה בעת פירוק באמצעות הוכחת היעדר היכולת של המערערת לכַוון את פעילותה של החברה.
השופטת קבעה, כי העדויות שהושמעו בפניה מביאות למסקנה, כי הקרן יכולה לכַוון את הפעילות של החברה ועל-כן המערערת לא הצליחה לסתור את חזקת הַשליטה העולה מתוקף זכאותה ל-25% מנכסי החברה בעת פירוק.
בהתאם, קבעה השופטת, כי אין המערערת יכולה להינות מהפטוֹר הקבוע בסעיף 9(2) לפקודה ביחס להכנסה של מוסד ציבורי והכנסתה מהדיבידנדים שקיבלה חייבת במס.

לאור קביעתה זו, המשיכה השופטת מרים לומפ ונדרשה לשאלה, האם הדיבידנדים שהתקבלו מהחברה אינם חייבים במס, כטענת המערערת, וזאת לאור הוראות סעיף 126(ב) לפקודת מס הכנסה (ראו פס' 106 ואילך לפסק-הדין).
השופטת קבעה, תוך שהיא מַפנה, בין היתר, למהדורה האחרונה של ספרנו מיסוי שוק ההון, כי מקור החיוב במס על דיבידנד שהתקבל בידי מוסד ציבורי מצוי, כמו באותו חיוב של כל גוף אחר, בסעיף 2(4) לפקודה; וכי שיעור המס המוטל על המוסד הציבורי קבוע בסעיף 125ב.
השופטת דחתה את טענת המערערת, כי היות שהיא חבר-בני-אדם אזי יש להחיל עליה את הוראות סעיף 126(ב) לפקודה, דהיינו שהכנסתה מדיבידנד שמקורו בַּחברה לא צריכה להיכלל בחישוב הכנסתה החייבת לפי סעיף 126(א) לפקודה. שכּן, החלת ההחרגה הקבועה בסעיף 126(ב) לפקודה על הכנסותיו של מוסד ציבורי, בנוסף להוראת הפטוֹר הקבועה בסעיף 9(2), תרוקן מתוקף למעשה את החלק שבסעיף 9(2)(א) שאינו פוֹטר ממס את ההכנסה של המוסד הציבורי שהתקבלה מדיבידנד מחברה נשלטת ותגביל את תשלום המס על דיבידנד מאותן חברות רק למצבי שוליים, וזאת בניגוד לכוונת המחוקק (וראו לעניין זה, את ניתוח ההיסטוריה החקיקתית שבפס' 118–123 לפסק-הדין).
יצוין, כי השופטת הציגה את הספרות המשפטית בסוגיה זו וציינה, כי בעוד שעמדתה של המערערת עולה בקנה אחד עם עמדתו של פרופ' דוד גליקסברג (בספרו מיסוי מוסדות ללא כוונת רווח), הובעו בספרות דעות אחרות לפיהן סעיף 126(ב) לפקודה אינו חל על הכנסות של מוסד ציבורי מדיבידנד ובכללן העֵמדה של ד"ר אמנון רפאל ושלומי לזר (בספרם מס הכנסה) ושל פרופ' אהרון נמדר (בספרו מס הכנסה).

לבסוף (ראו פס' 132 ואילך לפסק-הדין), נדרשה השופטת מרים לומפ לקנסות הגירעון שהטיל המשיב על המערערת מכוח הוראות סעיף 191(ב) לפקודת מס הכנסה.
לדבריה, ספרי המערערת לא נפסלו על-ידי המשיב, דבר המחייב, כאמרתו של השופט זילברטל בעניין ר.מ. שביט (ע"א 1134/11) התייחסות לשאלת ההתרשלות הקבועה בסעיף 191(ב) לפקודה במשנה זהירות.
עוד קבעה השופטת, כי היא לא שוכנעה כי התנהלותה של המערערת עולה כדי התרשלות וכי המחלוקת בין המערערת לבין המשיב היא מחלוקת כנה הנובעת מחילוקי דעות ביחס לפרשנות הראויה של החוק החָל; ומשכך, לא היה מקום להטיל קנסות גירעון על המערערת וערעורה בעניין זה מתקבל.

השופטת הוסיפה וציינה, כי לא נעלמה מעינה פעילותה הפילנטרופית המבורכת של הקרן. עם זאת, לאור הדין הקיים, פעילותה האמורה ושל גופים הדומים לה, אין בה כדי לשנות את פרשנות הסעיפים הרלבנטיים בפקודה.

עוד הוסיפה השופטת מרים לומפ, כי המשיב ציין שיש לתקן את השומה, כך שמסכום המס שהמערערת חייבת בו בגין הדיבידנדים יינתן זיכוי בהתאם לסעיף 46 לפקודה בהתאם לקבלות שהגישה המערערת על תרומות לפי אותו סעיף. בהתאם, קבעה השופטת, כי השומה תתוקן כך שאכן יינתן למערערת זיכוי במס בהתאם לסעיף 46 לפקודה.


שווי המכירה לעניין מס רכישה

פורסם פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין איסתא נכסים בע"מ.

תמצית העוּבדות הינה כדלקמן:

חברת בית חלקיה אזור תעשייה בע"מ ("החברה") הוקמה בשנת 2010 על-ידי מושב בית חלקיה, שהתחייב להעביר לחברה את כל זכויותיו במקרקעין בשטח של כ-20 דונם ("המקרקעין"). שווי המקרקעין לעניין מס רכישה נקבע לסך של 579,805 ש"ח, וזאת בהתאם לייעודם החקלאי באותה עת.
ביום 7.11.2013 התקשרו המושב והחברה עם חברת אלדד ונדב נדל"ן בע"מ ("היזם") בהסכם הקצאת מניות, וזאת על-בסיס החלטת רמ"י מס' 949, לפיו תוקצינה ליזם מניות בחברה בשיעור 74% מהון המניות המונפק של החברה ("הסכם ההקצאה").
ביום 6.9.2016 אישרה רשות מקרקעי ישראל ("רמ"י"), בכפוף לתנאים, עסקה שבמסגרתה תחכור החברה מרמ"י זכויות במקרקעין בשטח 20,057 מ"ר, לפי תכנית בר/8/256, שקיבלה תוקף ביום 13.5.2007 ("אישור העִסקה"). לפי אותו אישור, דמי החכירה המהוּונים יעמדו על 9,303,840 ש"ח לפני מע"מ ("דמי ההיוון").
ביום 3.11.2016 התקשרו היזם והעוררת, איסתא נכסים בע"מ, בהסכם לפיו המחה היזם לעוררת חלק מזכויותיו להקצאת מניות בחברה, באופן שלעוררת תוקצינה מניות בשיעור 50.1% מהון המניות המונפק של החברה, ומנגד העוררת הסכימה ליטול על עצמה את התחייבויות היזם על-פי הסכם ההקצאה, ובכלל זאת העֲמדת מימון לחברה לצורך תשלום דמי ההיוון ("הסכם רכישת המניות").
ביום 6.11.2016 שולמו דמי ההיוון וביום 2.2.2017 נחתם הסכם הפיתוח בין רמ"י לבין החברה ("הסכם הפיתוח").

המחלוקת בין העוררת לבין המשיב (מנהל מיסוי מקרקעין רחובות) נעה סביב השוֹוי שלפי יחושב מס הרכישה שעליה לשלם בגין הסכם רכישת המניות (הצדדים אינם חלוקים על כך שהחברה נחשבת ל"איגוד מקרקעין" ושהקצאת המניות מהווה בגֶדר "פעולה באיגוד מקרקעין" החייבת במס רכישה).
לטענת העוררת, יש לקבוע את שווי העִסקה לפי שווי המקרקעין בייעודם החקלאי.
לשיטתה, נכון למועד חתימת הסכם רכישת המניות, בטרם שולמו דמי ההיוון ובטרם נחתם הסכם הפיתוח בייעוד לפי התב"ע החדשה, לא היו בידי החברה כספים או נכסים כלשהם וה"נכס" היחידי שהיה בידה הוא אך ורק אישור העִסקה ועל-כן שווי העִסקה לעניין מס רכישה צריך להיקבע לפי שווי הקרקע בייעודה החקלאי.
עוד טענה העוררת, ועניין זה עומד במרכז המחלוקת בין הצדדים, יש לערוך הבחנה בין מישור החברה לבין מישור בעלי המניות: גם אם במישור החברה, וכעולה מסעיף 19(3) לחוק מיסוי מקרקעין,* די באישור רמ"י לעסקה כדי לקבוֹע את "יום המכירה" של המקרקעין בייעודם החדש, אין כך הדבר בכל הנוגע למישור בעלי המניות שלגביהם יש לקבוע את שווי העִסקה בהתאם לשוויָן הכלכלי האמיתי של הזכויות במקרקעין, בהתחשב בכך שטרם שולמו דמי ההיוון וטרם נחתם הסכם הפיתוח.

* סעיף 19 לחוק מיסוי מקרקעין קובע כדלקמן:
"'יום המכירה' או 'יום הפעולה' לענין חישוב השבח והמס הוא היום שבו נעשתה המכירה או הפעולה באיגוד, ואולם –
...
(3) במכירת זכות במקרקעין בידי מדינת ישראל, רשות הפיתוח או קרן קיימת לישראל - יום אישור העסקה בידי מנהל רשות מקרקעי ישראל או בידי מי שהוא הסמיך לכך.
..."

לעומת זאת, לגישת המשיב, יש לקבוע את שווי העִסקה בהתאם לשווי שנקבע לעניין תשלום דמי ההיוון, דהיינו על-פי ייעודם החדש של המקרקעין.
עוד טוען המשיב, כי הוראתו של סעיף 19(3) לחוק מיסוי מקרקעין חלה גם על מישור בעלי המניות, וכי בכל מקרה, משאושרה העִסקה, דהיינו הייתה "הצעה וקיבול", נרכשו המקרקעין בייעודם החדש, ואין כל חשיבות למועד שבו נחתם הסכם הפיתוח או שולמו דמי ההיוון בפועל.

מחלוקת נוספת בין הצדדים התעוררה סביב טענת המשיב, כי לא רק שעל הוועדה לדחות את הערר, אלא שעליה לעשות שימוש בסמכותה לפי סעיף 89 לחוק מיסוי מקרקעין ולהגדיל את שווי המכירה וכנגזר מכך את מס הרכישה: לטענתו, הסתבר לקראת הכנת הדיון בערר כי בשומה לא נכללו הוצאות פיתוח בגין פיתוח שבוצע בפועל ולפיכך, ולאור הלכת שרביט (ע"א 2960/95) היה מקום לצרפם לשווי המכירה.
העוררת מתנגדת לכך, בעיקר לאור השיהוי בהצגת הדרישה להגדלת השוֹוי (לטענתה, המשיב העלה עניין זה לראשונה רק במועד הגשת התצהיר מטעמו במסגרת הערר) וכן מהטעם שהפיתוח לא הושלם, לטענתה, כפי הנטען על-ידי המשיב.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופט ד"ר ש' בורנשטין (בהסכמת חברי הוועדה עו"ד מ' בן לולו ושמאי מקרקעין א' לילי)דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

השופט בורנשטין קבע, תוך שהוא מַפנה לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין קבוצת עין צורים (ע"א 5922/99), כי הגם שאישור העִסקה על-ידי רמ"י אין בו עדיין כדי לגבש הסכם סופי ומחיֵיב, וכל עוד לא שולמו דמי ההיוון ונחתם הסכם הפיתוח אין לומר כי החברה קיימה את כל התנאים הנדרשים למיצוי זכויותיה, בוודאי שיש לאישור זה משמעות משפטית וכלכלית. השופט דחה את טענת העוררת לפיה אישור העִסקה מהווה אך ורק הצעה ואילו החתימה על הסכם הפיתוח או תשלום דמי החכירה מהווים את "הקיבול", שכּן יותר נכון להתייחס לאישור העִסקה כיוצר הסכם משפטי בעל תוקף הגם שהוא מותנה בתנאים מַתלים (ובהם תשלום דמי ההיוון, חתימת הסכם הפיתוח ועוד) וכידוע גם חוזה עם תנאי מַתלה הוא חוזה שלם ממועד כריתתו על אף שתוצאותיו מושעות (הלכת אלדר שרון, ע"א 489/89).
עוד קבע השופט בורנשטין, כי העיקרון לפיו לצורך דיני המס יש לבחון את מהותה הכלכלי של העִסקה (ולא את הצורה הפורמלית בו הולבשה על-ידי הצדדים) מוביל, בניגוד לעמדתה של העוררת, למסקנה לפיה די באישור העִסקה על-ידי רמ"י כדי להצמיח הנאה כלכלית לחברה, וממילא לבעלי המניות בה, ואותה הנאה כלכלית הגלומה המקרקעין היא הגוזרת את תוצאת המס של העִסקה. 
השופט הוסיף וקבע, כי הדבר דומה לחברה שכנגד המקרקעין שלהּ רשומה משכנתא בגובה שויָים של המקרקעין; וכי ברי, כי המס המוטל בעת מכירת המניות (ככל שמדובר באיגוד מקרקעין) אינו מביא בחשבון (לאור הוראות סעיף 17(א) לחוק מיסוי מקרקעין) את חוב המשכנתא חֵרף זאת ששווי החברה הוא אפס או קרוב לאפס. בדומה, ככל שמדובר בעסקה עם רמ"י, הרי שעם אישור העִסקה, ובלי קשר למועד התשלום ובהתעלם מהתנאים המַתלים הנדרשים לשם השלמת העִסקה, מָכר המוֹכר את המקרקעין והקונה קנה אותם, ולפיכך, דמי ההיוון שטרם שולמו אינם אלא חוב שטרם נפרע. מכאן, שעם אישור העִסקה נחשבת החברה כמי שהמקרקעין בידיה ויש לראותה כבעלת אותן זכויות גם כאשר מתבצעת עִסקה במניותיה ואין כל מקום, לא כל שכּן הגיון, לצמצם את תחולתו של סעיף 19(3) לחוק כך שיחול רק במישור החברה ולא במישור בעלי המניות, לא כל שכּן לאור קביעותיו של בית-המשפט העליון בעניין אל זיו פרוייקטים (ע"א 6382/99) כמו גם לאור פסק-הדין של הוועדה בעניין אייוגה בע"מ (ו"ע 60313-05-17).

לבסוף, נדרש השופט בורנשטין למחלוקת בנושא הגדלת שווי המכירה בגין מַרכיב הוצאות הפיתוח.
השופט קבע, כי הפעלת סמכותו של בית-משפט בערעור מס ובכלל זאת ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין להגדלת השומה תיעשה רק כאשר ניתנה הזדמנות דיונית הולמת לנישום להתמודד עם הבקשה להגדלה כאמור; וכי במקרה דנא אכן ניתנה לעוררת הזדמנות נאותה להתמודד עם בקשת המשיב.
עוד קבע השופט, כי לא ניתן להתעלם מכך שהחברה (חברת בית חלקיה אזור תעשייה בע"מ) הֵפרה חובתה למסור הצהרה באשר להיקף הפיתוח; וכי גם אם היה על המשיב לפעול ביֶתֶר שקידה בכל הנוגע לסוגיית הוצאות הפיתוח, אין מקום שהחברה או בעלי מניותיה ייהנו מכך שמסרו הצהרה בלתי-נכונה או בלתי-שלמה.
לאור האמור, קבע השופט בורנשטין, כי אין מנוס מהמסקנה כי יש מקום להפעיל במקרה דנן את הסמכות להגדיל את השומה ולהוסיף לשווי המכירה את החלק היחסי של הוצאות הפיתוח. עם זאת, ככל שהעוררת תציג בפני המשיב ראיות ברורות וחד-משמעיות לכך כי עבודות הפיתוח לא הושלמו במלואן, יהיה על המשיב לתקן את השומה בהתאם.


תובענה ייצוגית נגד רשות המסים

פסק-דין נוסף של השופט ד"ר ש' בורנשטין ניתן ביום 17.3.2020 בעניין גורודיש.

עניינו של פסק-הדין בבקשה לאישור תובענה ייצוגית לפי חוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006, בגדרהּ נטען כי המשיבה, רשות המסים בישראל, מעכבת שלא כדין ובניגוד להוראות סעיף 159א(ב) לפקודת מס הכנסה* הֶחזרי מס המגיעים לנישומים בהתאם לדו"חות המס המוגשים על-ידיהם וכי כתוצאה מכך נגרם לנישומים נזק המַצדיק פיצוי.

* סעיף זה קובע, כי "שילם אדם מס לשנת מס פלונית, בין דרך ניכוי ובין בדרך אחרת, יתר על הסכום שהוא חייב בו על פי הדו"ח שהגיש לפי סעיף 131,... תוחזר לו היתרה תוך 90 יום מיום שהגיש את הדו"ח, או ביום 31 ביולי בשנת המס שלאחר שנת המס שלגביה הוגש הדו"ח, לפי המאוחר..."

לטענת המבקש, המשיבה מפֵרה באופן מודע, שיטתי ורוחבי את הוראות החוק בְּרֵישׁ גְּלֵי, שכּן בעוד שהחוק מתיר לה לעכב את החזר המס עד 90 ימים, בפועל היא עושה דין לעצמה ומַחזיקה בחלק מהמקרים במועד מאוחר יותר.
בהתאם, המבקש עותר לחיוב המשיב לפעול בהתאם לחוק ולהשיב לכל נישום שזכאי לכך את הכספים במסגרת 90 הימים הקבועים בדין וכן הוא עותר לפיצוי בגין העיכוב הבלתי-חוקי.

עמדת המשיבה, לעומת זאת, היא שהיות שהמבקש עותר לסעד הצהרתי, הבקשה אינה עומדת בדרישות הקבועות בפרט 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות.
לגופו של עניין, מציינת המשיב, כי קיים בשנים האחרונות קושי אובייקטיבי בביצוע מלא של החזרים במועד הקבוע בפקודה, שכּן מצבת כוח האדם ברשות המסים אינה מצליחה להדביק את הפער בגידול העצום במספר הדו"חות המבוקשים; וכי על-מנת להתגבר על הקושי הרשות פועלת וחותרת בכל עתד לשיפור וייעול הטיפול בדו"חות ולביצוע ההחזר בפועל, בין היתר באמצעות פיתוח פתרונות טכנולוגיים מִחשוביים שיְיַעלו את הטיפול בדו"חות.
עוד טוענת המשיבה, כי המס מוחזר בתוספת ריבית בשיעור שנתי של 4% והפרשי הצמדה, וזאת גם בגין תקופת העיכוב, כך שלא נגרם לנישומים חסרון-כיס; וכי קבלת הבקשה לאישור תוביל ל"שחרור" אוטומטי של דו"חות החזר טרם חלוֹף 90 הימים, וזאת ללא כל בקרה באשר לזכאות הנישום להחזר, ומכאן שהקופה הציבורית תצא נפסדת.

השופט ד"ר בורנשטין דחה את הבקשה (קישור לפסק-הדין).

השופט בורנשטין קבע, כי לא רק שבקשת המבקש למתן סעד הצהרתי אינה נכללת בגדרי פרט 11 לתוספת השנייה לחוק תובענות ייצוגיות, אלא שאין למעשה כל מחלוקת בין הצדדים כי על המשיב להשיב את הכספים, וממילא אין כל רבותא במתן הסעד המבוקש.
עוד קבע השופט, כי קבלת הבקשה לאישור התובענה בדרך של מתן סעד הצהרתי תוביל לתוצאה לפיה החזר המס יבוצע גם בנסיבות שבהן לא עלה בידי הרשות לבדוק את הדו"ח ואת זכאותו האמיתית של הנישום להחזר המס, וכנגזר מכך תגרום נזק לציבור לעומת התועלת הצפויה לחברי הקבוצה. זאת, במיוחד בהתחשב בכך שהרשות אינה מתכחשת לחובתה להחזיר את המס במועד, בכך שהיקף החזרי המס המתעכבים מֵעבר למועד הנקוב בפקודה הוא בשיעור קטן יחסית ובכך שהעיכוב אינו לתקופה ארוכה במיוחד (על-פי הנתונים שהוצגו על-ידי המשיבה, עיכוב החזרי המס מֵעבר לתקופה של 90 יום נוגע ל-6.7% מכלל הדו"חות בהם נדרש החזר מס, כאשר העיכוב הממוצע הוא של כחודשיים ימים).
השופט הוסיף וקבע, כי גם הסעד הנוסף שהתבקש (סעד של פיצוי נזיקי) אינו נופל בגִדרי פרט 11 לתוספת השנייה לחוק, מה גם שאין מקום להגשת תביעה מהסוג האמור בנסיבות שבהן כבר קיים בדין הֶסדר למתן "פיצוי" בְּשל העיכוב בדמות הפרשי הצמדה וריבית.*

* וראו בעניין זה, את סקירת ההיסטוריה החקיקתית, פס' 49 לפסק-הדין.

עוד ציין השופט, כי בכל מקרה, והוא העיקר, אין להצדיק מתן פיצוי במסגרת הליך של תובענה ייצוגית כנגד המדינה שהינו הליך המכוון למצב שבו הרשות נמנעת מלהשיב סכומי מס שגבתה שלא כדין באופן המביא להתעשרות שלא כדין של קופתה; וכי גם אם ניתן היה לתבוע פיצוי בְּשל עיכוב ההחזר שהוא מֵעבר לזה הקבוע באופן מפורש בדין, הרי שראוי לייחד אפשרות זו אך ורק לנסיבות מיוחדות שבהן העיכוב נובע מטעמים בלתי-ראויים, או שהוא לפרקי זמן ממושכים ובלתי-סבירים, או שדָבק פסול מובהק אחר בהתנהלותה של הרשות בקשר לכך. לא זה המקרה דנא.


התיישנות

ביום 22.3.2020 ניתנה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בירושלים בעניין יצחק י. גליק בע"מ.

עניינה של ההחלטה בבקשת המערערת לקבל את הערעור על הסף, בטענה כי המועד האחרון להוצאת הצווים בעניינה לפי סעיף 152(ג) לפקודת מס הכנסה חָלף ביום 20.3.2017, אך השומה שודרה למערכת המחשב של רשות המסים (שע"מ) רק ביום 27.3.2017 ובמועד זה שודר למחשב אישור פקיד-השומה או סגניתו. 
בהתאם, טוענת המערערת, כי בפועל המשיב לא השלים את הפעלת סמכותו במועד והתוצאה היא כי יש לראות את הצווים כבטלים, את ההשגה כנתקבלה ועל-כן יש לקבל את הערעור על הסף.

המשיב (פקיד-שומה ירושלים), לעומת זאת, טוען, כי דין הבקשה סילוק על הסף, שכּן היא לא נתמכה בתצהיר, ובכל מקרה דינה דחיה לגופה.
לטענתו, הצווים הוצאו ביום 20.3.2017, דהיינו בתוך המועד הקבוע בסעיף 152(ג) לפקודה, ורואה-החשבון של המערערת אף אישר בכתב כי השומות התקבלו על-ידיו ביום 20.3.2017. עוד נטען, כי רואה-החשבון קיבל במועד את פירוט הנימוקים לקביעת השומה, את דרך בניית השומה, את סכום ההכנסה החייבת ואת סכום קרן המס הנובע מהשומה; ובכך עמד המשיב בדרישות המחוקק להוצאת שומה בצו.
המשיב הוסיף וטען, כי המפקחת קיבלה את החלטתה להוצאת השומה במועד ואף קיבלה את אישור סגנית פקיד-השומה להוצאת השומה במועד, ורק בְּשל עיצומים בשע"מ לא ניתן היה לשדר את השומה למחשב ולכן השידור בוצע לאחַר חלוֹף תקופת ההתיישנות.

בית-המשפט, מפי השופט א' דורות, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

השופט דורות קבע, כי בנסיבות המקרה עולה בבירור, כי המפקחת קיבלה את ההחלטה להוצאת השומה במועד ובטרם חָלפה שנה מיום הגשת ההשגה. עוד עולה מהנסיבות, כי אישור סגנית פקיד-השומה להוצאת השומה התקבל במועד וכי השומה נשלחה למערערת ולמיַיצגה במועד ובטרם חלפה תקופת ההתיישנות. שעה שכך, ניתן לקבוע, כי המשיב עשה שימוש בסמכותו במועד.

השופט הוסיף וקבע, כי בפסקי-הדין שעָסקו בסוגיית התיישנות השומה לא נקבע, כי על המשיב לשדר את השומה למחשב לצורך עמידה בהפעלת סמכותו כדין להוצאת השומה; וכי המחוקק לא קבע כי מועד שידור השומה למחשב הוא המועד הקובע להפעלת הסמכות כאמור.