מבזקי מס

19/02/2016: ביהמ"ש: הקטנת עלות דירה שהושכרה בפטוֹר ממס; מע"מ בביטול הסכם; חשיפת מידע סודי; מכירת אופציה כעסקת אקראי; שותפוּת בחשבון בנק עם אדם שנפטר ועוד

פורסמו מספר פסקי-דין. להלן תמציתם:
 
פסק-הדין בעניין משעל
המערער, בעל תואר ראשון בתעשייה וניהול ובעל תארים מתקדמים מבית הספר לעסקים של אוניברסיטת קולומביה, עבד בתחום המכשירים הפיננסיים בנק ההשקעות Lehman Brothers משנת 2002 ועד אוגוסט 2008. הָחל מאוגוסט 2009 עובד המערער בתפקיד ניהולי בחברת איבקו בע"מ, שבבעלות הוריו והעוסקת בנדל"ן, בה הוא משַמש כדירקטור משנת 1997.
ביום 30.6.209 חתם המערער על הסכם אופציה לרכישת מקרקעין הכוללים שני מגרשים: מגרש ריק הכולל זכויות בנייה של 34 יחידות דיור; (המגרש הריק") ו8.9% ממגרש נוסף המַקנה זכויות במקרקין משותפים ("המגרש המשותף"). המערער שילם תמורת האופציה סך של 446,950 ש"ח ולשם מימושה נקבעה תוספת תמורה בסך של כ-8.5 מיליון ש"ח. תוקפה של האופציה היה לחודשיים בלבד.
בחודש אוגוסט 2009 חתם המערער על שני הסכמים למכירת האופציה לצדדים שלישיים: האחד, הסכם למכירת אופציה לרכישת המגרש המשותף בתמורה ל-414,269 ש"ח; השניף הסכם למכירת האופציה לרכישת המגרש הריק לקבוצת רכישה בת 34 רוכשים תמורת סך של 1,399,430 ש"ח.
מכירת האופציה הניבה למערער רווח בסך 1,367,109 ש"ח אודותיו דיווח המערער בדו"ח השנתי כרווח הון.
המשיב (פקיד-שומה כפר-סבא), לעומת זאת, קבע, כי ההכנסה ממכירת האופציה מהווה הכנסה מעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי כמשמעותה בסעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה. מכאן הערעור.
 
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרש השופט ד"ר בורנשטין למבחנים שנקבעו בפסיקה לצורך סיוּוגה של עסקה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, תוך שהוא מציין, כי יש, לשיטתו, ליתן משקל משמעותי במיוחד למבחן הסיכון הכלכלי אשר יכול שיהא בראש ובראשונה בְּשל סוג הנכס (ולפיכך חֵלק ממבחן "טיב הנכס ואופיו"), אך יכול להיות חלק מכל אחד מהמבחנים האחרים, כגון: בְּשל מַרכיב אשראי גבוה (ולפיכך חֵלק ממבחן "אופן מימון העִסקה") או בְּשל תקופת החְזקה קצרה או בְּשל העלויות הרבות הכרוכות בפעולות ההשבחה ובהקמת המנגנון, וכיוצא בכך.
לגופו של עניין, קבע השופט ד"ר בורנשטין, כי יישום המבחנים שהותוו בהלכה הפסוקה בנסיבות המקרה דנן מביא למסקנה כי מקור ההכנסה ממכירת האופציה הוא בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי. נא ראו לעניין זה, את הניתוח המנוי בסעיף 38 ואילך לפסק-הדין ובכלל זאת את החשיבות שייחֵס השופט ד"ר בורנשטין לפעילות המתווך בעסקה ולמומחיותו של המערער.
 
פסק-הדין בעניין דן יערי
המערער, עו"ד במקצועו, רכש בחודש מאי 2011 מידי יזמים דירת נופש בפרוייקט המלונאי חוף הצוק בתל-אביב. במקביל, התקשר המערער עם חברת ניהול, האחראית לתפעול השוטף של המלון האמור, והעמיד את היחידה לרשותה כחלק מאגר מלונאי.
המערער, שאיננו עושה כל שימוש אישי ביחידה, זכאי להכנסה שנתית לפי חֵלקו בהכנסות הנובעות מהשכרת יחידות המלון באמצעות חברת הניהול.
בעת רכישת היחידה מידי היזמים, ביקש המערער לקזז את המע"מ ששילם בגין הרכישה כאמור, אך המשיב (מנהל מע"מ ת"א 3) סירב להתיר את הקיזוז. מכאן הערעור.
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט ה' קירש, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
השופט קירש קבע, כי השכרת היחידה אינה חֵלק מעיסוקו הרגיל של המערער  וכי ההשכרה כאמור כשלעצמה אינה מהווה "עסק". שכּן, המערער עצמו כלל אינו עוסק בעסקי מלונאות והכנסתו מהמאגר המלונאי נגזרת מההכנסות המתקבלות לא מרווחי המלון. בנוסף, היותו שמעמדו של המערער בכל הקשור למאגר היה פסיבי לחלוטין ולא כרוך בכל יגיעה אישית מצדו, מתבקשת המסקנה כי היחידה נמסרה לידי חברת הניהול כדי שהיא תעסוק בעסקי מלונאות ולא המסקנה שהמערער עוסק במלונאות תוך שכירת שירותיה של חברת הניהול כדי לסייע לו בכך (בבחינת מיקור חוץ).
השופט קירש הוסיף ונדרש לטענתו החלופית של המערער לפיה הַעֲמדת היחידה לרשות חברת הניהול היא בבחינת "עסקת אקראי" אשר בגינהּ הוא חייב במע"מ ולוּ מסיבה זו הוא זכאי לקזז את מס התשומות שהיה כרוך ברכישת היחידה, וזאת בהתאם להוראות סעיף 43א לחוק מע"מ. השופט קירש קבע, כי מהוראת תקנה 6ב לתקנות מע"מ עולה בבירור, כי במקרה של הַעֲמדת יחידת נופש למאגר מלונאי על-ידי אדם פרטי – ובכלל זאת, אדם שרשום כ"עוסק" שמבצע עסקת אקראי שלא בתום עיסוקו הרגיל ובמנותק מעסקו (ובכך אימץ השופט קירש את התוצאה אליה הגיע בית-המשפט בעניין פירר (ע"ש 268/91)) – החבות במס בעסקת האקראי תוטל על חברת הניהול; וממילא לא תחולנה הוראות סעיף 43א לחוק מע"מ. מנגד, הוסיף וקבע השופט קירש, בעת מימוש היחידה, דהיינו מכירת הבעלוּת בה, תהיה העִסקה פטורה ממס מכוח סעיף 31(4) לחוק.
 
נציין, כי עמדת המשיב בתיק (ראו סעיף 76 לפסק-הדין) סותרת את האמור בהחלטת מיסוי 6637/14 (קישור להחלטהלפיה חברה בעלת פעילות עסקית שלא בתחום המקרקעין הרשומה כ"עוסק" ורכשה דירת מגורים ("הדירה") מאדם פרטי שאינו "עוסק" והשכירה את הדירה לבעל הַשליטה בחברה לצורכי מגוריו בתמורה לדמי שכירות ראויים (דהיינו, במחיר השוק) תחויב במע"מ כדלהלן: החברה תהיה פטורה ממע"מ בגין דמי השכירות (בהתאם להוראות סעיף 31(1) לחוק); החברה תיחשב כמי שביצעה "עסקת אקראי" (למרות שאינה עוסקת בתחום המקרקעין!) ובהתאם תוציא חשבונית מס עצמית; החברה לא תהיה זכאית (לאור הפטוֹר ממע"מ על דמי השכירות) לקזז את מס התשומות הכָּלול בחשבונית העצמית.
 
פסק-הדין בעניין פרקו
המערער משַמש כסוכן ביטוח ובדו"חותיו לשנות-המס שבערעור (2007–2010) ביקש לנַכּוֹת מהכנסותיו הוצאות בגין "עמלות ביטוח וייעוץ" ("העמלות") והוצאות בגין "שירותי משרד" אשר שולמו לחברת כסל בע"מ, שבבעלות אחיו של המערער ("כסל"). בנוסף, ביקש המערער לנַכּוֹת מהכנסותיו הוצאות בגין "שכר עבודה וביטוח לאומי" אשר שולמו לילדיו של המערער וכן הוצאות בגין "בגדי עבודה וניקוי יבש".
 
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, קיבל את הערעור בחלקו (קישור לפסק-הדין).
בכל הנוגע להוצאות הביגוד והניקוי היבש, דחה השופט ד"ר בורנשטין את הערעור, בקובעו, כי לא קיים בסיס משפטי להכרה בהוצאות אלו.
עוד קבע השופט ד"ר בורנשטין, כי המערער לא עמד בנטל ההוכחה הנדרש בכל הנוגע לניכוי הוצאות המשכורות לילדיו ולניכוי התשלום בגין שירותי המשרד לכסל.
לעומת זאת, בכל הנוגע לעמלות ששולמו לכסל, קבע השופט ד"ר בורנשטין כי המערער עמד בנטל ההוכחה הנדרש, וזאת בשים לב לעדויות והמסמכים שהוצגו בפניו ובשים לב לכך שהוצאות מסוג זה הוכרו בשנות-מס קודמות והמשיב כלל לא בדק, וממילא אף לא הִבהיר, מה מקום מצא לשנות טעמו בהתייחס לשנות-המס שבערעור (וראו לעניין זה סעיפים 46–54 לפסק-הדין). עוד קבע השופט ד"ר בורשנטין, כי אין לקבל את טענתו החלופית של המשיב לפיה אין להתיר את ניכוי העמלות משום שלא ניכה בגינן מס במקור כך שחלות לגביהן הוראות סעיף 32א לפקודה (וראו לעניין זה סעיפים 55–64 לפסק-הדין).
 
פסק-הדין בעניין י.א.נ.י יועצים בע"מ
במבזק מיום 3.3.2014 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין י.א.נ.י יועצים בע"מ.
עניינו של פסק-הדין בשאלת חבותה במע"מ של המערערת בגין תקבול ששולם לה במסגרת הסכם פשרה עם חברה אחרת בגדרו בוטל הסכם אחר בֵּינה לבין אותה חברה למתן שירותים.
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
נקבע, כי התשלום שקיבלה המערערת מכוח הסכם הפשרה הינו בתמורה לביטול ההסכם המקורי ולמכירת הזכות שהייתה למערערת לקבל תמורה במסגרת ההסכם האמור, כאשר אלה לא היו קשורים ואף לא תלויים בשירותים שהמערערת התחייבה להעניק.
השופט אלטוביה הוסיף וציין, כי בהסכם הפשרה צוין במפורש, שהסכום אותה התחייבה החברה האחרת לשלם למערערת כולל מע"מ, וכי הגם שאין בכך כדי להכריע בשאלה שבמחלוקת יש טעם לפגם בטענת המערערת כאילו אינה חייבת בתשלום מע"מ. 
 
על פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי הגישה החברה ערעור לבית-המשפט העליון.
בית-המשפט העליון, מפי המשנֶה לנשיאה השופט א' רובינשטיין (בהסכמת השופטות ד' ברק-ארז וע' ברון)דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
 
ההחלטה בעניין פלונית
הגם שמשרדנו עוסק במיסוי ולא במשפט אזרחי כללי, ראינו לנכון לעדכנכם בדבר פסק-דין שפורסם לאחרונה על-ידי בית-המשפט העליון בעניין פלונית. זאת, בין היתר, לאור חשיבותו של פסק-הדין לסוגיית הגילוי מרצון ביחס לחשבונות בנק בחו"ל.
בגדרו של פסק-הדין, נדרש בית-המשפט העליון לצומת המשולש שבין דיני מתנה, דיני ירושה ודיני בנקאות, וביֶתֶר פירוט: מתנה בחיים לעומת מתנה לאחַר המוות, הקשר בין רצון המת למעמד הצוואה וזכויות שותף בחשבון בנק לאחַר מותו של השותף האחר.
בקצרה נציין, כי המדובר בבקשת רשות ערעור בגלגול שלישי על פסק-דינו של בית-המשפט המחוזי בחיפה – במסגרתו התקבלו ערעור שהוגש על-ידי המשיבים על פסק-דינו של בית-המשפט לענייני משפחה בחיפה – ולפיו צירופה של המבקשת לחשבון הבנק של אחותה זמן קצר לפני פטירתה לא היווה בגֶדר מתנה, וממילא מלוא כספי החשבון שייכים לעיזבון המנוחה.
 
בית-המשפט העליון, מפי השופט נ' הנדל, אישר את קביעתו של בית-המשפט המחוזי בחיפה (קישור להחלטה) וקבע, כי אין מחלוקת על כך שכוונת המנוחה הייתה להעניק למבקשת מחצית מכספי חשבון הבנק במתנה, אך מנסיבות העניין עולה כי בכוונתה לא היה להעניק מתנה זו לאלתר אלא רק לאחַר מותה. שעה שכך, ולאור סעיף 8(ב) לחוק הירושה, אין למתנה זו תוקף כך שכלל כספי החשבון ייכללו בגֶדר עיזבון המנוחה.
 
פסק-הדין בעניין אביגדור וימן
העורר היה הבעלים של מחצית הזכויות בדירת מגורים אותן רכש בשנת 1994 בתמורה לכ-136,000 ש"ח.
הדירה הושכרה למגורים בתמורה לדמי שכירות הנמוכים מתקרת הפטוֹר הקבועה בחוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), התש"ן–1990 ("החוק").
בחודש ספטמבר 2013 מָכר העורר את זכויותיו בדירה לדודו (אשר היה הבעלים של המחצית השנייה של הזכויות בדירה) בתמורה ל-300,000 ש"ח.
במסגרת השומה העצמית שהגיש העורר למשיב, מנהל מיסוי מקרקעין חיפה, דרש העורר בניכוי הוצאות בגין מחמם מים וכן הוצאות שיפוץ.
המשיב לא קיבל את שומתו העצמית של העורר והוציא לו שומה בגדרהּ לא התיר לעורר בניכוי את ההוצאות האמורות וכן הפחית משווי הרכישה (עלות הדירה לצורכי מס) את הפחת שהיה זכאי לדרוש הָחל ממועד פורסם הוראת ביצוע 5/2007 (קישור להוראה) ביום 27.2.2007 ובהתאם להוראה האמורה.
בעקבות ההשגה שהגיש העורר, התיר לו המשיב לנַכות את הוצאות השיפוץ, אך לא התיר לו לנַכות את ההוצאות בגין מחמם המים וכן הותיר בעינה את ההפחתה של הפחת משווי הרכישה. מכאן הערר.
 
ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי, מפי יו"ר הוועדה השופטת א' וינשטיין ובהסכמת חברת הוועדה רו"ח ג' יחזקאלי-גולן, כנגד דעתו החולקת של חבר הוועדה רו"ח ש' פסטנברג, דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, ניתחה השופטת וינשטיין את מסלולי המיסוי השונים שקיימים לגבי השכרת דירה למגורים ובכללם הוראות סעיף 122 לפקודה והוראות החוק.
לאחר מכן, נדרשה השופטת להגדרת המונח "פחת" שבסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין ולפסקי-הדין שדנו בשאלה מה דינן של הוצאות (לרבות הוצאות פחת) אשר ניתן היה לנַכותן לפי פקודת מס הכנסה אך לא נוכו בפועל – האם יש להפחיתן משווי הרכישה של הזכות הנמכרת אם לאו.
לגופו של עניין, ולאחַר שניתחה את האמור בהוראת ביצוע 5/2007, קבעה השופטת וינשטיין, כי הפטוֹר המלא שניתן למשכיר הדירה (עד לגובה התקרה) מגלם בתוכו את כל הניכויים האפשריים לרבות ניכוי פחת, ועל-כן אין מקום ליתן כפל-ניכוי של אותן הוצאות ופחת במישור מיסוי מקרקעין.
עוד קבעה השופטת וינשטיין, כי אין לקבל את טענת העורר לפיה הוראת סעיף 122(ג) לפקודה (לפיה במכירת דירה בידי יחיד שבחר לשלם מס בשיעור 10% לפי סעיף 122 ייווסף לשווי המכירה של הדירה הסכום המירבי של הפחת שניתן היה לנַכותו לפי כל דין) אינה מהווה הֶסדר שלילי ביחס לחוק אלא מתקיים הֶסדר משתמע מאותן הוראות סעיף 122(ג).
השופטת וינשטיין הוסיפה ונדרשה לטענת העורר בסיכומיו כי הוא הסתמך על הוראת-ביצוע 14/90 (שקָדמה להוראת-ביצוע 5/2007 ובוטלה עם הוצאת האחרונה). ראשית, קבעה השופטת וינשטיין, העורר לא הביא כל ראיה כלשהי בדבר שינוי מצבו לרעה ודי בכך בכדי לדחות את טענתו זו. שנית, הוסיפה וקבעה השופטת וינשטיין, קיים עיקרון כללי בדבר זכאותה של רשות מינהלית לשנות את הנחיותיה בכל עת ובדבר היעדר זכאות להגנה על ציפייה של אדם כי הנחיות הרשות לא תשונינה. עוד קבעה השופטת וינשטיין, כי בכל מקרה רשות המיסים הֵחילה את הוראת ביצוע 5/2007 רק לגבי מכירת דירות שנעשו מיום פרסומה לציבור ולא באופן רטרואקטיבי, וגם זאת רק ביחס לפחת שנצבר מיום 27.2.2007  או מיום רכישת הדירה, לפי המאוחר.
 
הואיל ומדובר בסוגיה עקרונית, יש להניח שזו תובא להכרעתו של בית-המשפט העליון.
 
ההחלטה בעניין ניאופרם בע"מ
עניינה של ההחלטה בבקשת המערערים, ניאופרם בע"מ ודוד פורר, להורוֹת למשיב, פקיד-שומה פתח-תקווה, לענות על שאלון שעניינו מדיניות רשות המיסים בסוגיה נשוא הערעורים – האם יש לסוַוג פיצויים בְּשל ביטול הסכם כהכנסה הונית, כטענת המערערים, או כהכנסה פירותית, כטענת המשיב. זאת,  לאחַר שנודע למערערים מפרסומים בתקשורת כי בהליך אחר, המתייחס לחברת מדינול, נוקטת רשות המיסים בעמדה הפוכה מעמדת המשיב כאן.
המשיב סירב לענות על השאלון שכָּלל רשימה ארוכה המחזיקה עשרות שאלות, ומכאן הבקשה.
 
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר א' סטולר, קיבל את הבקשה באופן חלקי (קישור להחלטה).
בראשית הדברים, נדרש השופט ד"ר סטולר להוראות החוק שעניינן בכילוי ועיון במסמכים במסגרת ערעורי מס וסיכם, כי ניתן לחשוף פרטים הנוגעים לנישומים אחרים, כל עוד הגילוי נברש לצורך הוכחת טענת האפליה וכל עוד אין בכך משום פגיעה בהוראת הסודיות ובאינטרסים של הצדדים השלישיים.
לגופו של עניין, קבע השופט ד"ר סטולר, כי בניגוד לחברת מדינול שלגביה למערערת מידע מהעיתונות בקשר להתייחסות רשות המיסים לעניין הפיצוי שקיבלה, כל השאלות המתייחסות לחברות אחרות הן בבחינת ניסיון לדְלות מידע המהווה "מסע דייג".
בהתאם, קבע השופט ד"ר סטולר, כי לאחַר איזון בין האינטרסים השונים, המערערת תהיה רשאית להציג למשיב 5 שאלות המתייחסות לחברת מדינול ואשר לא יהיה בהן פגיעה בסודותיה המסחרים או במידע אודות הכנסותיה/הוצאותיה.
 
ההחלטה בעניין זאב רום
עניינה של ההחלטה בהמרצת פתיחה שהוגשה על-ידי זאב רום ("המבקש"), בגדרהּ התבקש בית-המשפט ליתן צו מניעה זמני האוסר על המשיב להורוֹת על ניכוי מס במקור בשיעור 50% מסך של 12,000,000 דולר שחויב מיכאל צרנוי לשלם למבקש במסגרת פסק בוררות.
למרות דרישת המשיב (פקיד-שומה תל-אביב 4) לקבל לידיו את פסק הבוררות, המבקש עמד על כך שמלוא פסק הבוררות לא ייחשף בפני המשיב אלא רק 19 מתוך 32 עמודים שאותם הסכים לחשוף רק במסגרת ההליך כאן.
המבקש אף הציע, כי סכום המס שאת ניכויו במקור דורש המשיב מהתקבול המגיע למבקש יופקד בקופת בית-המשפט וישמש רק לתשלום המס בו יהיה חייב המבקש על התקבול מכוח פסק הבוררות האמור.
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, דחה את הבקשה (קישור להחלטה)
השופט אלטוביה קבע, כי אין מקום לברר את טענות הצדדים ביחס לסוגיית הניכוי במקור במסגרת המרצת הפתיחה. שכּן, הפקודה מַתווה נתיב השגה וערעור ברור על שומת הניכויים או על שומת מקבל התשלום בעוד שקביעת גובה הניכוי במקור או שיעורו הוא הליך טרום שומתי הכפוף לדין המינהלי וביקורת מכוחו. עוד קבע השופט אלטוביה, כי לא הוכח שייגרם נזק למבקש כתוצאה מן הניכוי בשיעור שנקבע.
לבסוף, קבע השופט אלטוביה, כי הסכמת המבקש כי 50% מהתשלום יופקד בקופת בית-המשפט תומכת בדעה כי אין למבקש טעם של ממש בהקטנת הניכוי במקור שקבע המשיב.