לוגו אלכס שפירא ושות׳

הצעת חוק הכוללת הקלוֹת נוספות; חוב אבוד למע"מ; מכירת רכבי חברת ליסינג; העברה מנאמן ובעל מניות מהותי; מס רכישה ברכישת 20% מדירה נוספת; הצהרה על פעולה באיגוד מקרקעין; עיכוב ביצוע סגירת תיק של עוסק במע"מ; פסילת ספרים

15/07/2020

הצעת חוק הכוללת הקלוֹת נוספות

פורסמה הצעת חוק התכנית לסיוע כלכלי (נגיף הקורונה החדש) (הוראת שעה), התש"ף-2020 ("הצעת החוק"(קישור להצעת החוק).

במסגרת הצעת החוק מוצעים הצעדים בתחומים הבאים: הארכת הזכאות לדמי אבטלה לגבי עובדים שהוצאו לחופשה ללא תשלום או שפוטרו בתקופת משבר הקורונה, עד לחודש יוני 2021; המשך קבלת מענק הסתגלות לבני 67 ומעלה, עד לתום שנת 2020; מענק סיוע של עד 15,000 ש"ח, אחד לחודשיים, לעצמאים אשר נפגעו כתוצאה מהתמודדות עם משבר הקורונה, עד לחודש יוני 2021; הארכת מנגנון החזר הוצאות קבועות לעסקים אשר נפגעו ב-40% או יותר מהמחזוֹר החודשי שלהם, הגדלת המענק המרבי ל-500,000 ש"ח לפעימה וכן הוספת זכאות לעסקים בעלי מחזור של עד 100 מיליון ש"ח שיעמדו בתנאים שנקבעו; הארכת האפשרות לחיילים משוחררים להשתמש בכספי הפיקדון האישי שלהם לכל מטרה והגדלת הסכומים שבהם יוכל לעשות שימוש; מתן אפשרות למי שצברו כספים בקרנות השתלמות למשוך אותם גם לפני שחלפה התקופה הנדרשת מיום הפקדתם לראשונה, בלי שיחול עליהם מיסוי עודף, בתנאי שלא יעלו על 10,500 ש"ח; והגדלת ההוצאה הממשלתית בשנים 2020 ו־2021 כדי לממן את הצעדים המוצעים לעיל.


הודעת זיכוי בגין חוב אבוד למע"מ

פורסמו תקנות מס ערך מוסף (הוראת שעה מס' 3), התש"ף-2020 ("התקנות") (קישור לתקנות).

בגדרן של התקנות נקבעה הוראת-שעה לתקופה 22.3.2020–31.10.2020 לפיה בחישוב תקופת שלוש השנים הקבועה בתקנה 24א(ג) לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 לגבי הוצאת הודעת זיכוי בגין חוב אבוד במע"מ ("תקופת שלוש השנים") לא תבוא במניין התקופה שמיום 22.3.2020 ועד ליום 31.5.2020 ("התקופה הקובעת").
זאת, בכפוף לקיומם של שני התנאים המצטברים הבאים: (א) מועד תחילתה של תקופת שלוש השנים חל לפני תום התקופה הקובעת; (ב) מועד סיומה של תקופת שלוש השנים חל בתקופה הקובעת או בחודשיים שאחריה.


מכירת רכבי חברת ליסינג

פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין אלדן תחבורה בע"מ

במבזק מיום 28.11.2016 דיווחנו על פרסום פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעורים שהוגשו על-ידי אלדן תחבורה בע"מ,* קרדן רכב בע"מ*** ותמיר חברה להשכרת רכב בע"מ.****

* במבזק מיום 10.4.2014 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי (השופט מ' אלטוביה) בעניין אלדן תחבורה בע"מ (קישור לפסק-הדין).
המערערת התייחסה לכלי רכב בבעלותה, אותם השכירה לתקופות קצרות ובתנאי ליסינג, כרכוש קבוע, בגינם תבעה הוצאות פחת. על הרווחים ממכירת כלי הרכב ששימשו להשכרה בתנאי ליסינג דיווחה המערערת כרווח הון עליו החילה את הוראות סעיף 96 לפקודה.
המשיב דחה את דיווחיה של המערערת וקבע, כי פעילות מכירת הרכבים בחברה מגיעה כדי עסק (וממילא לא ניתן להחיל את הוראות סעיף 96), וזאת מהטעם שבתום תקופת השכרת הרכבים, החברה משנה את ייעודם מרכוש קבוע למלאי עסקי (שינוי שאינו מהווה "מכירה" מהטעם שטרם חָלפו 4 שנים ממועד הרכישה ועד לשינוי הייעוד) ומוֹכרת אותם כמלאי כאמור. מכאן הערעור.
השופט מ' אלטוביה דחה את הערעור.
ראשית, קבע השופט אלטוביה, כי דיווחיה של המערערת במשך שנים מלמדים שהמערערת עָסקה גם במכירה של כלי רכב וההכנסות מעיסוק זה נכללו במסגרת הכנסותיה מעסק, כל שכּן לאור העובדה שמדובר בפעילות בהיקף גדול הן מבּחינה כספית והן מבּחינת מספר כלי הרכב שנמכרו בכל שנה וזאת לצד קיומו של מערך לוגיסטי וארגוני, והכל כמתחייב מפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין מגיד (ע"א 9187/06).
השופט אלטוביה הוסיף וקבע, כי בדין קבע המשיב שבתום תקופת הליסינג וההשכרה לטווח קצר, העבירה המערערת את כלי הרכב למגרשי המכירה לצורך מכירתם, ובשלב זה התרחש בפועל שינוי ייעוד של כלי הרכב מרכוש קבוע למלאי עסקי, ועל-כן יש להחיל את הוראות סעיף 100(2) לפקודה. בעניין זה, ציין השופט אלטוביה, כי מלשון סעיף 100 האמורה עולה, כי פקיד-השומה מוסמך להחילו גם ביוזמתו ובלא פניית הנישום; וכי אין לפרש את הוראות אותו סעיף כחזקה לא חלוטה הניתנת לסתירה בידי הנישום.
עוד קבע השופט אלטוביה, כי אין לקבל את טענת המערערת לפיה בהוראת ביצוע 90/43 שעניינה "טיפול שומתי בחברות להשכרת רכב" גלומה הבטחה שלטונית מחייבת אותה הֵפר המשיב בקביעת השומות נשוא הערעור, וזאת הן מהטעם שמדובר בהרחבת חזית אסורה מצד המערערת והן מהטעם שהוראת הביצוע אינה מצביעה על גישה שונה מזו שנקט המשיב בתיק זה, מה גם שבכל מקרה המערערת לא יכולה, בנסיבות העניין, לטעון להסתמכות נוגדת.
לבסוף, קבע השופט אלטוביה, כי אין בתיקון 197** – בגדרו, בין היתר, הוחרגו כלי רכב המשַמשים לליסינג/השכרה מתחולת סעיף 96 לפקודה – כדי להוות תימוכין לעמדת המערערת, שכּן אין בתיקון האמור כדי לשנות מההלכות לעניין סיווג ההכנסה ממכירת נכס.
** תיקון 197 נכלל בפרק ז לחוק לשינוי סדרי עדיפויות לאומיים (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2013 ו-2014), התשע"ג-2013 ("חוק ההסדרים"(קישור לחוק ההסדרים). ואילו התיקון לסעיף 96 לפקודה נקבע בסעיף 40(20) לחוק האמור.
*** כשנה וחצי לאחר פסק-הדין בעניין אלדן, וכפי שדיווחנו במבזק מיום 2.8.2015, פורסם פסק-הדין בעניין קרדן רכב בע"מ העוסק בסוגיה דומה.
קרדן רכב, המערערת, הינה חברה ציבורית העוסקת בהשכרת רכב לטווח קצר ולטווח ארוך (ליסינג) תחת שם המותג Avis.
לאחַר סיום תקופת ההשכרה או הליסינג מכרה המערערת את הרכבים המשומשים ובמקומם רכשה רכבים חדשים להשכרה, תוך שהיא יישמה את הוראות סעיף 96 לפקודת מס הכנסה.
המשיב, פקיד שומה למפעלים גדולים, לא קיבל את דיווחי המערערת וקבע, כי פעילות מכירת הרכבים במערערת עולה לכדי עסק כך שאין היא זכאית להחיל את הוראות סעיף 96 לפקודה על הרווחים מהמכירה כאמור. עוד קבע המשיב, כי בתום תקופת השכרת הרכבים והחזרתם מהלקוחות, משנה המערערת את ייעודם מרכוש קבוע למלאי עסקי ומוכרת את הרכבים כמלאי עסקי; וכי היות שממועד רכישת הרכבים ועד למועד שינוי ייעודָם כאמור טרם חָלפו 4 השנים הרי שלפי הוראות סעיף 100 לפקודה אין לראוֹת במועד שינוי הייעוד כ"מכירה" אלא לקבוע את עלות המלאי הנמכר בהתאם ליתרת המחיר המקורי של הרכבים ששוּנה ייעודם.
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
השופט אלטוביה בָּחן את פרסומי המערערת באתר האינטרנט שלה, את דו"חותיה הכספיים וקבע, כי יישום הלכת מגיד ביחס לנתונים המפורטים שם מצביעים על כך שבשנות-המס הרלבנטיות המערערת ניהלה עסק למכירת כלי רכב במקביל להשכרת כלי רכב; וכי טענת המערערת לפיה המערערת חייבת למכוֹר את כלי הרכב המשַמשים לליסינג ושהיא עושה כן ללא כוונת רווח – לא רק שאינה משקַפת את המציאוּת (לפיה נמצא למערערת רווח ממכירת כלי הרכב העוברים שינוי ייעוד מהשכרה למכירה) אלא שהיא אף אינה מעלה או מורידה בשאלה האם מקיימת המערערת עסק של מכירת כלי רכב לצד העסק להשכרת כלי רגב.
השופט אלטוביה דחה את טענת המערערת לפיה היא לא נזקקה למנגנון בנוגע לכלי הרכב שמכרה לסוחרים, הן מהטעם שטענה זו של המערערת לא הועלתה בדיוני השומה והמשיב עמד על כך שמדובר בהרחבת חזית אסורה והן לאור העובדה שמכירת אותם כלי רכב בוצעה ממגרשי מכירה של המערערת, כך שהמערערת השתמשה במנגנון המכירה שלה גם אם באופן מצומצם יותר בעת מכירת כלי הרכב לסוחרים.
השופט אלטוביה הוסיף וקבע, כי נוכח מסקנתו לפיה בשנות-המס הרלבנטיות ניהלה המערערת עסק למכירת כלי רכב שהוחזרו מלקוחות הליסינג וההשכרה, כמו גם לאור דו"חותיה הכספיים של המערערת לשנים 2007 ו-2008 (בגדרם הֵחלה המערערת לדוַוח לפי התקינה הבינלאומית והציגה בביאורים לדו"חותיה את כלי הרכב המיועדים למכירה בנפרד מאלה המושכרים), אין אלא לקבוע כי בעת העברת כלי הרכב למגרשי המכירה שינתה המערערת את ייעוד כלי הרכב האמורים מרכוש קבוע למלאי עסקי; וכי היות שהתקופה בה החזיקה המערערת בכלי הרכב עד להעברתם למגרשי המכירה הייתה קצרה מ-4 שנים, יש להחיל על כלי הרכב את הוראות סעיף 100(2) לפקודה.
בעניין זה, דחה השופט אלטוביה את טענת המערערת לפיה תקופת 4 השנים הקבועה בסעיף 100(2) לפקודה הינה בגֶדר "חזקה לא חלוטה", בקובעו, כי מדובר בהוראה מפורשת שאין מקום לסטות ממנה בדרך של פרשנות שאין לה אחיזה בלשון החוק. בנוסף, דחה השופט אלטוביה את טענתה החלופית של המערערת, לפיה ניהלה שני עסקים שונים (האחד, להשכרת כלי רכב; והשני, למכירת כלי רכב) ובעת העברת כלי הרכב ממתחם ההשכרה למגרשי המכירה התקיימה מכירה רעיונית מעסק אחד לעסק שני שלגבּיה ניתן להחיל את הוראות סעיף 96 לפקודה. זאת, הן מהטעם שהמערערת לא הציגה ראיות שיש בהן כדי לתמוך בקיומם של שני עסקים נפרדים והן לאור טענתה הקודמת של המערערת לפיה מכירת כלי הרכב הינה שלב בעיסוקה כמשכירה של כלי הרכב.
השופט אלטוביה הוסיף וקבע, כי אין בהסכם הפשרה אשר המערערת גיבשה עם המשיב לגבי שנות-המס 2001–2014 כדי להוות ראיה – כפי שטענה המערערת – לכך שגם לגישת המשיב יש אפשרות להחיל את הוראות סעיף 96 לפקודה על המערערת. זאת, לאור הממצאים ביחס לעסקיה המצביעים על כך שמדובר במלאי עסקי, כמו גם לאור העובדה שהסכם הפשרה כָּלל הסתייגות מצד המשיב ביחס לסוגיה האמורה.
עוד קבע השופט אלטוביה, כי את עמדתו ביחס להוראת ביצוע 90/43 ציין כבר בעניין אלדן, ואין הוא רואה טעם לשנות ממסקנתו שם לפיה אין באמור בהוראת הביצוע כדי לכבול את המשיב.
בנוסף, קבע השופט אלטוביה, כי אין בתיקון 197 לפקודה כדי לסייע למערערת, שכּן הן לפני התיקון והן לאחריו יש לבחון האם מדובר ב"נכס בר פחת", בעוד שבמקרה דכאן נקבע כי מדובר במלאי.
לבסוף, קבע השופט אלטוביה, כי נוכח מסקנותיו עד כאן אין הוא רואה צורך להתייחס לטענות רבות נוספות שהעלתה המערערת, ואשר אין בהן כדי לשנות ממסקנתו לפיה כלי הרכב שהוציאה המערערת למכירה בשנות-המס שבערעור היו מלאי עסקי עליו אין להחיל את הוראות סעיף 96 לפקודה.
השופט דחה אפוא, את הערעור, וחִייב את המערערת בהוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך 113,000 ש"ח, כפועל יוצא ממספר ישיבות ההוכחות שהתקיימו.
**** סוגיה דומה נדוֹנה בערעור שהוגש על-ידי תמיר חברה להשכרת רכב בע"מ.
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר א' סטולר, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרש השופט ד"ר סטולר לפסק-הדין בעניין אלדן תוך שהוא דוחה את טענת המערערת כי נסיבות שני המקרים שונות בתכלית.
לגופו של עניין, קבע השופט ד"ר סטולר, כי יישום המבחנים שנקבעו בפסיקה מצביע על כך כי פעילות מכירת כלי הרכב על-ידי המערערת מגיע כדי פעילות עסקית מסחרית אשר ההכנסות ממנה חייבות במס לפי סעיף 2(1) לפקודה.
עוד קבע השופט ד"ר סטולר, כי מאחַר שכלי הרכב הפכו להיות מלאי עסקי במכירתם בטרם חָלפו 4 שנים ממועד רכישתם הרי שלפי סעיף 100(2) לפקודה אין לראוֹת במועד שינוי הייעוד כ"מכירה" אלא יש לראוֹת את עלות המלאי הנמכרת בהתאם ליתרת המחיר המקורי של כלי הרכב שייעודם שוּנה.
לבסוף, קבע השופט ד"ר סטולר, כי אין להחיל על מכירת כלי הרכב את הוראות סעיף 96 לפקודה, שכּן המדובר במכירה פירותית שאינה נכללת בהוראות אלו.

בית-המשפט העליון, מפי המשנה לנשיאה, השופט א' רובינשטיין (בהסכמת השופטים צ' זילברטל וד' ברק-ארז)דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים נדרש השופט רובינשטיין להוראות סעיף 96 לפקודת מס הכנסה ולתכליתן תוך שהוא מציין, כי הן חלות רק על מכירת רכוש קבוע של העסק שהרווח הצומח ממנו הוא רווח הון (להבדיל ממכירת מלאי עסקי).

לאחר מכן, בָּחן השופט רובינשטיין האם הרווח שנצמח למערערות ממכירת הרכבים הינו אכן רווח הון, תוך שהוא מיישם את המבחנים השונים שהותוו בעניין זה ובכלל זאת מבחן הנסיבות. לגופו של עניין, קבע השופט רובינשטיין, כי בתי-המשפט קמא ביססו את קביעותיהם כי מדובר במכירות פירותיות על ממצאי עובדה ועמדו על המבחנים הרלבנטיים ועל-כן אין מקום להתערב בקביעוֹת אלו. כך, לדבריו, התמונה העולה לפיה המערערות מַעמידות מנגנון עסקי הפועל למכירת הרכבים ומשקיעות משאבים בשיפור הנכסים ובפרסומם, מלמדת על השקעה הנעשית על-ידי המערערות למען מכירת הרכבים ובכך הופכת את הרווח הצומח ממנה לפירותי.

השופט רובינשטיין דחה את טענות המערערות כי המכירה מהווה רק חלק מהליך ההשכרה ולא נועדה לשם רווח עצמאי, כי ללא מכירת הרכב בסוף שימושו לא יוכלו לממש את תכליתן העסקית ולהשכיר כלי-רכב וכי אף שמבחני-המשנה מלמדים על אופיָה הפירותי של המכירה יש להכיר בה כמכירה הונית הנעשית כחלק אינטגרלי מעסק ההשכרה. לדבריו, המודל העסקי של חברות השכרת הרכב פועל כך שלתקופה מסוימת ישמשו כלי-הרכב להשכרה ולאחר זמן מסוים יימכרו, ועיתוי המכירה נקבע על-פי אילוצי השוק בעת שהתשֹואה ממכירתם ומקניית כלי-רכב חדש עולה על התשֹואה מהשכרתם. מודל עסקי זה, כך קובע השופט, אינו יכול להיחשב כ"אילוץ", ואין הוא מלמד על כך שהמכירות אינן פעולה עסקית העומדת בפני עצמה. המדובר בעסק השכרה אשר לו שתי דרכי פעולה להשאת רווחיו – הראשונה בהשכרת כלי-הרכב, והשניה במכירתם בעת שהתשֹואה ממכירת כלי-הרכב הישן עולה על זו הצפויה מהשכרתו; כשבאורח זה ניתן להשקיף לכלל "חיי כלי-הרכב" כמעין מסלול עיסקי, שראשיתו רכישת מלאי להשכרה והמשכו – בשינוי לא רק ה"אדרת" אלא גם ה"גברת" – השאת רווחים ממכירת כלי-הרכב משסיימו את תפקידם ההשכרתי, גם אם הרכישה הבאה מהוה גם חידוש רצוי. כך או אחרת, הדגש הוא מהותו של שלב המכירה, והוא בבירור נועד לא רק לחידוש צי הרכב להשכרה אלא גם במובהק להשאת רווחים.

השופט רובינשטיין המשיך ונדרש לטענת המערערות לפיה אין להחיל בעניינן את הוראות סעיף 100(2) לפקודת מס הכנסה כיוון שתכליתו של זה היא להקל עם הנישום, וממילא פרשנות המשיב, שבמקרה זה פוגעת במערערות-הנישומות, נוגדת את תכלית החקיקה. 

השופט דחה טענה זו כמו גם את טענת המערערות כי יש לראוֹת את תקופת ארבע השנים כחזקה שאינה חלוטה, שנסתרה בעניינן. לדבריו, התחקות אחַר תכלית הסעיף מלמדת כי זה לא בא להקל על הנישום, כטענת המערערות, אלא לנסות לחתור למיסוי נכון של אירוע המס הנדון. עוד קבע השופט, כי לשון הסעיף אינה סובלת את הפירוש אותו מציעות המערערות, בהיותה ברורה וחד-משמעית (דהיינו, אם נעשה שינוי הייעוד לאחַר ארבע שנים מיום קניית הנכס ייחשב השינוי מכירה רעיונית, ואם התבצע השינוי בתוך ארבע שנים לא ייחשב כמכירה); וכי במובן זה יש לראות את גבול ארבע השנים כחזקה חלוטה.

השופט רובינשטיין המשיך ונדרש לטענת המערערות לפיה על-פי המבחנים שקבעה רשות המיסים בהוראת ביצוע 90/43, היוצרת הבטחה שלטונית מחייבת, יש להכיר ברווח הצומח ממכירות הרכבים כרווח הוני. לדבריו, בהתחשב בנקודת המוצא של ההוראה כי מכירת הרכבים על-ידי חברות השכרה היא מכירה פירותית, ולאור העובדה שהקריטריון הראשון בדבר מאפייני המכירה חל באופן מובהק בענייננו, אין לראות את התנהלותה של רשות המיסים כהפרה של ההוראה האמורה.

לבסוף, קבע השופט רובינשטיין, כי גם בתיקון סעיף 96 לפקודה (במסגרת תיקון 197) אין כדי לתמוך בטענות המערערות. לדבריו, התיקון נועד למְנוע שימוש שגוי בסעיף על-ידי חברות ההשכרה ואין בו כדי ללמד כי בתקופה שלפני התיקון מכירת רכבים על-ידי חברות השכרה הייתה בהכרח מכירה הונית. משמעות התיקון, כפי שנקבע בבית-המשפט המחוזי בעניין אלדן, היא בכך שכעת, לאחריו, גם אם יתברר על-פי הנסיבות שמכירת הרכבים ששימשו להחכרה או השכרה הייתה מכירה הונית לא יחול על הסעיף על מכירה זו; ואולם בעידן שקָדם היו הדברים תלויי הנסיבות הקונקרטיות, וכגון עניין זה בא בגדרי פירות.

פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בעניין אלבר

בהמשך לאמור, נבקש לעדכנכם, כי ביום 12.7.2020 פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אלבר א.פ בע"מ ואלבר ציי רכב (ר.צ.) בע"מ.

במהלך התקופה שחָלפה למן הוצאת נימוקי השומה למערערות על-ידי המשיבים (פקיד-השומה למפעלים גדולים ופקיד-שומה תל-אביב 3) ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין אלדן תחבורה בע"מ, שנדוֹן לעיל, ובעקבות זאת צומצמו המחלוקות בין הצדדים לשתיים:
המחלוקת האחת: כיצד יש לסַווג את הרווחים שנוצרו למערערות ממכירת רכבים במסגרת מימוש אופציות של הלקוחות וממכירת רכבים לסוחרי רכב – האם כמכירות הוניות, כטענת המערערות, או שמא אין מקום להחריג מכירות כאמור מהמנגון העסקי של מכירת הרכבים הקיים אצל המערערות (המחזיקות 40 מרכזי מכירה), כטענת המשיב.
המחלוקת השנייה: האם הפסדים שנוצרו למערערת 1 (אלבר א.פ. בע"מ) בשנות-המס 2007–2012, כתוצאה מגניבה ואובדן של הרכבים, מהווים הפסדים פירותיים, כטענת המערערת 1, או שיש לסַווגם כהפסדי הון, כטענת המשיב.

בית-המשפט, מפי השופט מ' אלטוביה, קיבל את הערעור בחלקו (קישור לפסק-הדין).

בראשית הדברים, נדרש השופט אלטוביה לסיווג הרווחים שנצמחו למערערת ממכירת הרכבים בעסקות המימוש.
השופט אלטוביה קבע, כי עסקת המימוש היא תולדה של עסקת ההחכרה וכי כל יכולותיהן ומאמציהן של המערערות במועד הולדת עסקת המימוש צריכות להיבחן במועד זה על-מנת לבחון אם מכירות אלו הן חלק מעסקיהן. לדבריו, המצגים העובדתיים שהוצגו בפניו, שבחלקם הארי היו מוסכמים, מעידים על כך שמדובר בעסק.
השופט אלטוביה הוסיף וציין, כי בשנים הרלבנטיות מכרה אלבר מאות מכוניות כל שנה במסגרת עסקות המימוש ועל-כן גם מבחן היקף העִסקות והתמורה מצביע על פעילות עסקית.
עוד ציין השופט, כי בדין טען המשיב שאופן ההצגה והטיפול החשבונאי שיושם על-ידי המערערות בזמן אמת (קודם לפיתוח התזה המאבחנת בין מכירות ממגשרי המכירות למכירות בעסקות המימוש) מעיד על שינוי הייעוד מרכוש קבוע למלאי עסקי וכי כְּלָל המכירות דוּוחו כמכירה של מלאי עסקי.

בהמשך הדברים, נדרש השופט אלטוביה לסיווג המכירות לסוחרים וקבע, כי לגבי מכירות אלו מתקיימת אמת המידה שנקבעה בעניין אלדן וכי עם החזרת המכונית המוחכרת למגרש המכוניות של המערערות מִשתנה ייעודה למלאי עסקי.
לדבריו, הראיות שהוצגו בפניו מעלוֹת, כי למערערות מנגנון למכירת רכבים לסוחרים (ובכלל זה מערך לקבלת המכונית מהחוכר, בדיקת המכונית, ניתובה למסלול מכירה לסוחרים, העברת המכונית למגרש המכוניות המיועד למכירה לסוחרים, העברת המכונית לסוחר ומתן אשראי) הדורש בקיאוּת וידע; כי ההיקף הכספי של המכירה לסוחרים הוא גדול; וכי לאור המבחנים שנקבעו בעניין מגיד לצורך סיווג הכנסה, מכירת המכוניות לסוחרים היא בעלת אופי פירותי.

לבסוף, נדרש השופט אלטוביה לסיווג ההפסד שנגרם למערערות מגניבות ואבדן.
השופט אלטוביה קיבל את טענות המערערות בעניין זה וקבע, כי יציאת המכוניות מידי המערערת בדרך גניבה כמוה כמכירה, והיות שנקבע כי כלל המכירות של המערערות הן של מלאי עסקי ולא של נכס הון הרי שעובר ל"מכירה" הכפויה בדרך של גניבה שינו הרכבים את סיוּוגם מנכס הון למלאי עסקי.


העברה מנאמן ובעל מניות מהותי

פסק-הדין הראשון בעניין לרנר

במבזק מיום 12.12.2016 דיווחנו אודות פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין רוני לרנר.

נזכיר את עיקרי העוּבדות:
בשנות-המס שבערעור (2007 ו-2008) החזיקו המערער באמצעות Pembroke Trading Ltd (חברה זרה) ("פמברוק") ועוד 10 יחידים (בהם תושב-חוץ) ("בעלי המניות") ב-Rockmore Holdings LTD ("רוקמור") וב-Sidmore Holdings LTD ("סידמור").
רוקמור התאגדה בשנת 1999 באיי הבתולה הבריטיים (BVI); ואילו סידמור התאגדה בשנת 2002 ב-Turks and Caicos Islands.
סידמור החזיקה בכ-21.1% ממניות חברת Livermore Investment LTD ("ליברמור"), שהתאגדה באיי הבתולה הבריטיים ועָסקה בהימורים באינטרנט (ליברמור התאגדה תחת השם Clevedon Services LTD ובין לבין שונה שמה ל-Empire Online LTD).
בשנת 2005 נרשמה ליברמור למסחר בלונדון ואגב כך ירד שיעור ההחזקה של סידמור בליברמור לכ-14.9%.
רוקמור החזיקה בכ-21.1% ממניות חברת Tradal LTD ("טרדל"), חברה-אחות של ליברמור.
במקביל להנפקתה בבורסה רכשה ליברמור את פעילות טרדל, אגב הקצאת כ-3% ממניות ליברמור.
כחלק מתהליך הנפקת ליברמור בבורסת לונדון התחייבו בעלי המניות כלפי חברת החיתום שלא למכור את מניותיהם עד ליום 10.6.2006 ובמשך שנה לאחר מכן למכור את מניותיהם רק באמצעות חברת החיתום.
חלק מבעלי המניות ביקשו לממש את אחזקתם במניות ליברמור ("המניות") ולשם כך פנו לרשות המיסים, ביום 10.5.2006, באמצעות רו"ח עדי ליואי ("רו"ח ליואי"), בבקשה לפיה העברת המניות מסידמור ורוקמור לידי היחידים תחויב במס במועד מכירת המניות על-ידי בעלי המניות.
את המשא-ומתן עם בעלי המניות מטעם רשות המסים ניהל רו"ח צביקה ברנשטיין ("רו"ח ברנשטיין") בשם ובעבור פקידי-השומה שטיפלו בתיקי בעלי המניות.
בסופו של המשא-ומתן נוּסח הסכם שומה לפיו העברת המניות מרוקמור וסידמור לידי בעלי המניות תיחשב כמכירה לפי סעיף 88 לפקודת מס הכנסה, אולם חישוב התמורה ותשלום המס יידחו ליום מכירת המניות על-ידי כל אחד מבעלי המניות או עד ליום 30.11.2010, המוקדם מהם.
ביום 8.1.2007 נחתמו הסכמי שומה עם שניים מבעלי המניות שתיקם התנהל בפקיד-שומה ת"א 5.
עוד בטרם נחתמו הסכמי שומה עם יתר בעלי המניות הוציא רו"ח ברנשטיין מכתב מיום 18.2.2007, לפיו הסכמי השומה האמורים, בטלים.
ביום 30.5.2007 הועברו המניות שהוחזקו בסידמור לידי חלק מבעלי המניות ובכלל זה הועברו למערער 8,327,002 מניות.
ביום 29.1.2008 הועברו מלוא המניות שהוחזקו ברוקמור לידי בעלי המניות ובכלל זה הועברו למערער 360,067 מניות.
ביום 22.12.2011 נקבעה למערער שומה לפי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה, לפיה העברת המניות בשנות-המס 2007 ו-2008 היא הכנסה חייבת מדיבידנד לפי סעיף 75ב(1)(ב) לפקודה, ולחילופין הכנסה מ"דיבידנד בעין", בסך 29,399,688 ₪ בשנת-המס 2007, ו-925,604 ₪ בשנת-המס 2008, וכי על הכנסה זו חל מס בשיעור 25% לפי סעיף 125ב(2) לפקודה, בְּשל היות המערער בעל מניות מהותי.
המערער הגיש השגה על השומות שנקבעו לו.
ביום 12.3.2012 וביום 13.3.2012 מכר המערער את המניות תמורת 0.15 ליש"ט למניה, לפי שער חליפין של 5.91 ₪ ל-1 ליש"ט, ובסה"כ קיבל תמורת המניות 7,703,532 ₪.
ביום 20.1.2013 ולאחַר דיון בהשגת המערער, קבע המשיב בצו כי העברת המניות לידי המערער בשנות-המס 2007 ו-2008 היא "דיבידנד בעין" וחיוב המס נותר כפי שנקבע בשומות שלב א'.
לטענת המערער סידמור ורוקמור החזיקו במניות בנאמנות לטובתו ולחילופין שימשו כ"צינור" שכּל תכליתן החזקת המניות, ועל-כן, העברת המניות לידיו אינה בגֶדר אירוע מס.
המשיב, לעומת זאת, דחה את טענת המערער וטען, כי סידמור ורוקמור הן חברה נשלטת זרה כמשמעותה בסעיף 75ב לפקודה.
מכאן הערעור.*

* יצוין, כי חלק מבעלי המניות אשר הגישו ערעור על השומות שקבע המשיב תוך שהוא נוקט כלפיהם באותו גישה, הגיעו להסכמי פשרה עם המשיב, בעוד ערעור של אחד מבעלי המניות תלוי ועומד.

בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, קיבל את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).

השופט אלטוביה בּחן את הראיות שהוצגו בפניו וקבע, כי אכן מדובר בהסדר נאמנות לפיו רוקמור, סידמור ו/או עורך-הדין ששימש בזמנים הרלבנטיים כמנהלן של סידמור ורוקמור שימשו כנאמנים המחזיקים במניות ליברמור עבוּר בעלי המניות ואילו בעלי המניות ובהם המערער היו הנהנים.
עם זאת, השופט דחה את טענת המערער ביחס לסיוּוגו כ"בעל מניות מהותי".

השופט אלטוביה חִייב את המשיב בתשלום הוצאות משפט ושכ"ט בסך 275,000 ש"ח, וזאת, בין היתר, לאור העובדה שהדיון בתיק כָּלל 17 ישיבות בהם 12 דיוני הוכחות. 

פסק-הדין בעניין אביב רייז

ביום 19.3.2018, וכפי שכבר דיווחנו במסגרת מבזק מס' 1705 מיום 8.4.2018, ניתן פסק-הדין של השופט אלטוביה בעניין אביב רייז, שהחזיק (הוא ומשקיעים אחרים) ברוקמור ובסידמור, באמצעותן השקיעו בליברמור ובטרדל.*

* יצוין, כי הצדדים הסכימו כי פרוטוקול הדיונים בעניין לרנר יהווה חלק מהמוצגים בתיק זה.

עניינו של פסק-הדין בסכומים שהעבירה טרדל לרוקמור בשנים 2005 ו-2006 מעודפי המזומנים שצברה בשנת 2005 ממכירת פעילותה לליוורמור. סכומים אלה חילקה רוקמור כהלוואות לבעלי מניותיה לפי חלקם היחסי, ובכלל זאת רייז שקיבל כ-4 מיליון ליש"ט ביום 25.7.2005 ו-2.6 מיליון ליש"ט ביום 21.3.2006.
ביום 2.1.2007 דרשה טרדל מרוקמור לפרוֹע את ההלוואות שפורטו לעיל, מדיבידנדים שחילקה לבעלי מניותיה, באופן שבעלי המניות לא היו צריכים להחזיר את הסכומים שקיבלו בשנת 2005 ו-2006.
רייז דיווח על קבלת דיבידנדים בשנת-המס 2007 בגובה סכומי ההלוואות שפורטו לעיל, אך המשיב (פקיד-שומה תל-אביב 1) קבע, כי יש לראות בסכומים שקיבל המערער מרוקמור כדיבידנדים החייבים במס בשנות-המס 2005 ו-2006. עוד קבע המשיב, כי רייז היה בעל שליטה ברוקמור, ועל-כן חִייב אותו במס בשיעור 25% במקום 20%.

עניין נוסף שהתעורר נגע לבירור חבות המס של רייז בְּשל העברת מניות ליוורמור מסידמור אליו, באופן שלאחַר ההעברה האמורה החזיק רייז במישרין במניות ליוורמור: המשיב קבע, כי יש לראות בהעברה זו הכנסה מדיבידנד בסך 86,779,931 ש"ח (24,578,931 מניות * 42.5 פני (שער המניה בבורסה)) החייבת במס בשיעור 25% היות שעל-פי שיעור החזקותיו היה רייז בעל שליטה בסידמור.

השופט מ' אלטוביה קיבל את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).

השופט אלטוביה קבע, כי הגם שרייז לא הוכיח ששולמה ריבית בעד ההלוואות שנטל ואין חולק שסכומי ההלוואות שחילקה רוקמור לבעלי מניותיה תאם את שיעור החזקתם, אין בכך כדי לשלול את האפשרות שבכל זאת דוּבּר בהלוואה, לא כל שכּן לאור העובדה שבעניין לרנר מצא המשיב לראות בסכומים שקיבל לרנר בשנת 2005 באותן נסיבות כהלוואות. בהתאם, קבע השופט אלטוביה, כי אין מקום להתערב באופן בו הצהיר רייז על קבלת הלוואות בשנות-המס 2005 ו-2006 ויש לראות את קבלת הדיבידנד כאילו התקבל בשנת-המס 2007 בסכומים כפי שהתקבלו אצל רייז כספי ההלוואה בשנים 2005 ו-2006.

באשר לשאלת סיוּוגו של רייז כ"בעל מניות מהותי", חזר השופט על קביעותיו בנושא זה בעניין לרנר וקבע שהוא הדין בעניינו של רייז ויש לראותו כ"בעל מניות מהותי" בְּשל שיתוף הפעולה שהיה בינו לבין שאר בעלי המניות.

באשר להעברת מניות ליוורמור מסידמור לרייז קיבל השופט אלטוביה את הערעור וקבע, כי סידמור החזיקה בנאמנות את חֵלקו של רייז במניות ליוורמור ועל-כן אין לראות בהעברת המניות דיבידנד בעין או אירוע מס.

פסק-הדין של בית-המשפט העליון

ביום 30.1.2019 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט העליון בערעורים ובערעורים שכנגד שהוגשו על פסקי-הדין של השופט אלטוביה בעניין לרנר ובעניין רייז (קישור לפסק-הדין).

בית-המשפט העליון, מפי השופטים נ' סולברג, ע' ברון ו-י' אלרון, קבע, כי שני התיקים יוחזרו לבית-המשפט המחוזי ויינתן בהם פסק-דין מחדש. וכך הם קבעו: "בית המשפט המחוזי השתית את מסקנתו בפסק הדין מושא הערעור בע"א 836/17 [פסק-הדין בעניין לרנר – א' ש'] בדבר קיומה של 'נאמנות משתמעת', בעיקרו של דבר, על עדותו של עו"ד ג'ורי ושני מוצגים. ברם, בשורה ארוכה של ראיות יש תימוכין, לכאורה, למסקנה אחרת. 'לכאורה' אמרנו, ולא באופן נחרץ, משום שחסרה בפסק הדין התייחסות מנומקת לגביהן. על פני הדברים נראה כי קונסטרוקציית הנאמנות הועלתה בדיעבד, משיקולי מס, כאשר ראיות רבות שלא קיבלו ביטוי ממשי בפסק הדין מעידות דוקא על בעלות. דברינו אלה נאמרים בזהירות, לא בהחלטיות, משום שבהעדר הנמקה מספקת איננו יכולים להעביר את פסק הדין תחת שבט הביקורת הערעורית. פסק הדין של בית המשפט המחוזי שימש בסיס לפסק דין נוסף, מושא הערעור בע"א 4296/18 [פסק-הדין בעניין רייז – א' ש'], וזאת בהתעלם משורה ארוכה של ראיות המבססות תזה נוגדת בשני התיקים. למעשה התבסס בית המשפט המחוזי על נימוקיו בפסק הדין הנ"ל, מושא הערעור בע"א 836/17, בהתעלם מראיות נוספות ומשמעותיות שהוגשו, וכאמור, פסק הדין לוקה בחסר. לא ראינו אפוא מנוס מהחזרת שני התיקים לבית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו, על מנת שיעשה כחכמתו ויתן בשניהם פסק דין מחדש, בהתבסס על מכלול החומר שהובא לפניו, לא רק על מקצתו, תוך מתן הנמקה הולמת."

פסק-הדין הנוסף בעניין לרנר

ביום 13.2.2020, וכפי שדיווחנו במסגרת מבזק מס' 1838, ניתן פסק-הדין הנוסף של השופט אלטוביה בעניין לרנר.

בפסק-דין האוחז 63 עמודים (קישור לפסק-הדין)קיבל השופט אלטוביה את הערעור ברובו, תוך שהוא מחיֵיב את המשיב בהוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך של 290,000 ש"ח.

בראשית הדברים, ולאחַר שהציג את הרקע העובדתי, פירט השופט אלטוביה בהרחבה (על-פני כ-27 עמודים!) את טענות הצדדים בסיכומיהם.

לאחר מכן, נדרש השופט אלטוביה למחלוקת שהתגלעה בין הצדדים האם בין לרנר לבין רשות המסים נכרת הסכם מס מחיֵיב (כטענת לרנר), או שמא מדובר במשא ומתן שלא השתכלל לכדי הסכם מחיֵיב (כטענת המשיב).
השופט אלטוביה קבע, תוך שהוא מציין, בין היתר, את הלכת אלוני (ע"א 1804/05), כי אין בכך שהמערער לא חתם על הסכם המס כדי לגרוע מתוקף הוראות ההסכם לגביו. זאת, בהתחשב בנסיבות המיוחדות ובראיות שהוצגו בפניו מהן עולה כי כל פקידי-השומה הרלבנטיים ורו"ח ליואי הגיעו להסכמות סופיות ביחס לכל יחידי הקבוצה שיוצגו על-ידי רו"ח ליואי ובכללם לרנר.
השופט הוסיף וציין, כי טענת המשיב לפיה רו"ח ברנשטיין לא היה מוסמך לחתום על ההסכם, תוך שנטען לגביו כי לא החזיק בתפקיד בכיר ברשות המסים, נגועה בחוסר תום-לב ואינה יכולה לסייע למשיב. זאת, משום שהיה ברור לכל המעורבים במשא ומתן משני הצדדים, שמדובר במשא ומתן לכריתת הסכם מס שצריך להתקבל על דעת כל פקידי המס הרלבנטיים ושרו"ח ברנשטיין ריכז את המשא ומתן כאמור.
בהתאם, קבע השופט, כי ביום 30.11.2006 ולכל המאוחר ביום 8.1.2007 נכרת הסכם מחיֵיב בין רשות המסים לבין קבוצת היחידים (למעט רייז) ואף נחתם הסכם עם שניים מחברי קבוצת היחידים; וכי המשיב, בחוסר תום-לב הנובע מעניינים פנימיים שאינם קשורים בקבוצת היחידים או ברו"ח ליואי, מנע את השלמת החתימה על יתר הסכמי המס.

השופט אלטוביה המשיך ונדרש למחלוקת הנוספת שהתגלעה בין הצדדים, וזאת באשר למועד בו נשלחה או התקבלה הודעת הביטוח על-ידי רו"ח ברנשטיין. לטענת המשיב, הודעה זו נשלחה ביום 18.2.2007 בעוד המערער טען, כי הודעה זו התקבלה רק ביום 12.6.2007 אצל רו"ח ליואי והתאריך המופיע עליה הוא בבחינת Back Dated.
השופט ציין, כי בין אם יקבל את טענת המשיב באשר למועד משלוח הודעת הביטול ובין אם יקבל את טענת המערער, הרי שהודעת הביטול נשלחה באופן חד-צדדי לאחַר כריתת ההסכם ביום 30.11.2006 ולכל המאוחר ביום 8.1.2007, וממילא יש לבחון האם המשיב עומד באמות המידה והתנאים הקבועים בדין ביחס לביטול הסכם המס שנכרת בינו לבין המערער.
השופט אלטוביה קבע, כי במחלוקת שבין הצדדים באשר למועד משלוח הודעת הביטול, הוא שוכנע כי זו הגיעה אל רו"ח ליאוי רק ביום 12.6.2007 לאחַר שמניות ליברמור הועברו מסידמור ללרנר; וכי ככל שמדובר במועד המשלוח קיים ספק אם ההודעה אכן נשלחה במועד המצוין במכתב הביטול (ראו לעניין זה את פס' 33 לפסק-הדין).
השופט אלטוביה הוסיף וקבע, כי המשיב הוא שהֵפר את הסכם המס בעצם משלוח ההודעה החד-צדדית על ביטול הסכם המס והתנערותם החד-צדדית של פקידי-השומה מהסכם המס כאשר לא פעלו לחתום על יתר הסכמי המס בחוסר תום-לב ובהמשך הוציאו שומות המנוגדות להוראות הסכם המס.
בהתאם, קבע השופט כי לאור סעיף 2 לחוק החוזים (תרופות בשל הפרת חוזה), התשל"א-1970, התרופה לה זכאי לרנר נוכח הפרת הסכם המס על-ידי המשיב היא להינות מהוראות ההסכם האמור באופן ששווי מכירת מניות ליברמור לצורך חיובו במס ייקָבע לפי שער המניה ביום 30.11.2010.

בנקודה זו, נדרש השופט אלטוביה למחלוקת שבין הצדדים בשאלה, האם מניות ליברמור הוחזקו בנאמנות עבוּר קבוצת היחידים על-ידי רוקמור וסידמור. השופט ענה על שאלה זו בחיוב.

לבסוף, נדרש השופט אלטוביה לשאלה, האם לרנר נחשב ל"בעל מניות מהותי" וקבע, כי בנסיבות העניין, אין הוא מוצא להתערב בקביעת המשיב לפיה על הדיבידנד בעין שקיבל לרנר בשנות-המס 20017 ו-2008 יוטל מס בשיעור 25%, דהיינו שב"בעל מניות מהותי" עסקינן.

פסק-הדין הנוסף בעניין אביב רייז

בהמשך לכל האמור, נבקש לעדכנכם, כי ביום 12.7.2020 ניתן פסק-הדין הנוסף של השופט אלטוביה בעניין אביב רייז, בגדרו קיבל השופט את הערעור ברובו וחייב את המשיב בהוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך 126,000 ש"ח (קישור לפסק-הדין).

לאחַר שפירט בהרחבה את הרקע העובדתי כמו גם את טענות הצדדים, נדרש השופט אלטוביה לסוגיית הנאמנות, תוך שהוא מציין כי טענות הצדדים באשר לסוגיה זו דומות במהותן לטענת הנאמנות שנדוֹנה והוכרעה בעניין לרנר וכי הוא רואה לנכון להחיל על המקרה כאן גם את הקביעוֹת והמסקנות אליהן הגיע באותו עניין.
השופט אלטוביה ציין, כי פקיד-השומה מחויב למסות עסקה בהתאם למהותה האמיתית וכי השימוש שהמשיב עושה בכלים אנטי-תכנוניים אינו יכול להיות חד-צדדי הפועל רק לטובת רשות המסים. בהתאם, שעה שפקיד-השומה נתקל בדיווח שגוי עליו לפעול לתיקון המעוות ולמסות את העִסקה בהתאם למהותה האמיתית ובהתעלם מאופן הדיווח השגוי גם אם שגיאה זו אינה מוּנעת משיקולים של הימנעות ממס. "לצורך כך הפקודה והדין הקנו למשיב ארגז כלים המכונים אנטי תכנוניים. דומה שהכינוי הראוי להם הוא כלים החותרים למס אמת. מוטלת על המשיב חובה חוקתית מכוח מהות תפקידו, להשתמש בכלים אילו בין אם המדובר בטעות המיטיבה עם קופת המדינה ובין אם המדובר בטעות המיטיבה עם הנישום".
לגופו של עניין, ולאחַר שבָּּחן את הראיות שהוצגו בפניו, שב השופט אלטוביה וקבע, כי אכן מדובר בהסדר נאמנות לפיו רוקמור, סידמור ו/או עורך-הדין ששימש בזמנים הרלבנטיים כמנהלן של סידמור ורוקמור שימשו כנאמנים המחזיקים במניות ליברמור עבוּר בעלי המניות ואילו בעלי המניות ובהם המערער היו הנהנים.

בהמשך הדברים, נדרש השופט אלטוביה לשאלת סיוּוגו של רייז כ"בעל מניות מהותי" וענה על שאלה זו בחיוב. זאת, לאור שיתוף הפעולה שהיה בין כל בעלי המניות בקבלת ההחלטות בליברמור.*

* דומה, כי נפלה טעות סופר בפסק-הדין באשר לניתוח שאלת הסיווג כ"בעל מניות מהותי": הניתוח האמור מופיע הן בפס' 39–40 והן בפס' 49–51.

בנוסף, חזר השופט אלטוביה על עמדתו בפסק-הדין הראשון ודחה את טענת המשיב לפיה ההלוואות שנטל רייז הן דיבידנדים.


מס רכישה ברכישת 20% מדירה נוספת

כידוע, רכישת דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש גוררת חבות במס רכישה במדרגות של 0%, 3.5%, 8% ו-10%. ואילו רכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה כאמור חייבת במס רכישה במדרגות של 8% ו-10%.

כדי להינות ממדרגות מס הרכישה הנמוכות החלות, כאמור, על מי שרוכש דירה יחידה, על הרוכש להיות "תושב ישראל" (כהגדרתו בסעיף 9(ג1ג)(4)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין) ועל הדירה לענות על הגדרת המונח "דירה יחידה" שבסעיף 9(ג1ג)(4)(א) לחוק.
וזה נוסח ההגדרה: "'דירה יחידה' – דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש בישראל ובאזור כהגדרתו בסעיף 16א; לעניין הגדרה זו יראו דירת מגורים כדירה יחידה גם אם יש לרוכש, נוסף עליה, דירת מגורים שהושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני יום כ"ב בטבת התשנ"ז (1 בינואר 1997), או דירת מגורים שחלקו של הרוכש בה הוא כאמור בסעיף 49ג(3)".

סעיף 49ג(3) לחוק מיסוי מקרקעין, אליו מַפנה הגדרת "דירה יחידה", קובע פיקציה החָלה על מכירת "דירת מגורים מזכה" לעניין החיוב במס שבח, והוא קובע כך:
"לעניין סעיף 49ב(2), יראו את הדירה הנמכרת כדירת המגורים היחידה שבבעלות המוכר גם אם יש לו, בנוסף על הדירה הנמכרת, דירת מגורים שנתקיים לגביה אחד מאלה:
...
חלקו של המוכר בבעלותה אינו עולה על שליש ולגבי דירה שהתקבלה בירושה – אינו עולה על מחצית."

מהו הדין אם פלוני הינו הבעלים של מלוא הזכויות בדירת מגורים והוא רוכש חלק בדירה נוספת שאינו עולה על שליש ממנה?

שאלה זו הובאה לאחרונה להכרעתה של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין טהרלב.
באותו מקרה, הייתה העוררת הבעלים של דירת מגורים שאותה רכשה בשנת 2004.
ביום 3.2.2019 רכשה העוררת זכויות בדירת מגורים נוספת, כאשר שיעור בָּעלותה בדירה הנוספת היה 20% בלבד ("החֵלק בדירה הנוספת").
המשיב, מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב, לא קיבל את הדיווח שהגישה העוררת וקבע, כי מס הרכישה החָל עליה בגין רכישת החֵלק בדירה הנוספת יחושב לפי מדרגות המס החלות על דירה נוספת ולא על דירה יחידה.
השגת העוררת נדחתה ומכאן הערר.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופטת י' סרוסי (בהסכמת חברי הוועדה רו"ח צ' פרידמן ועו"ד א' סימון)דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

השופטת סרוסי ציינה, כי אין מחלוקת שאם העוררת הייתה רוכשת את חלק הדירה שאינו עולה על שליש לפני רכישת הדירה השלֵמה, היא הייתה זכאית למדרגות המס החלות על רכישת דירה יחידה הן בגין רכישת חלק הדירה (שהיווה דירה יחידה בעת רכישתו) והן בגין רכישת הדירה השלֵמה (לאור הפיקציה שבהגדרת "דירה יחידה" הרואה בדירה הנרכשת את דירתו היחידה של הרוכש גם אם יש לו, נוסף עליה, חלק בדירה אחרת שאינו עולה על שליש ממנה). ברם, הפיקציה אינה קובעת, כי דירת מגורים שחֵלקו של הבעלים בה עולה על שליש לא תיחשב "דירת מגורים נוספת" בעת רכישת חלק מדירה שאינו עולה על שליש.
שעה שכך, הוסיפה וקבעה השופטת סרוסי, כי אין לקבל את עמדת העוררת כי עצם רכישת חלק בדירה שאינו עולה על שליש ממנה (כגון: 20% כבענייננו) הופך רכישה זו, באופן אוטומטי, לרכישת המזַכה את הרוכש במדרגות מס הרכישה החלות על דירה יחידה; ואף אין לקבל את טענת העוררת, כי כל עוד ניתן להגיע לתוצאה שבה יחזיק הרוכש בדירה שלמה (או בחלק העולה על שליש ממנה) ובחלק נוסף בדירה (שאינו עולה על שליש) בלא שישולם מס רכישה בשיעור רגיל בגין אף אחת מדירות אלו, אזי יש לשאוף להגיע לתוצאה זו גם בלי קשר לסֵדר הרכישות של הדירות (דהיינו, גם מקום בו הדירה השלמה נרכשה לפני רכישת החֵלק בדירה הנוספת).

תשומת לבכם, בין היתר, לפס' 39 לפסק-הדין.


הצהרה על פעולה באיגוד מקרקעין

פורסמה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בירושלים (בשבתו כבית-משפט לעניינים מנהליים) בעניין אדיר נ.ל. נכסים בע"מ.

עניינה של ההחלטה בבקשה שהגישה המבקשת לאישור תובענה כתובענה ייצוגית כנגד רשות המסים בהתאם לסעיף 5(ב)(2) לחוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006 ("חוק תובענות ייצוגיות").
הבקשה נוגעת לשתי סוגיות ובהתאמה, לשתי קבוצות של נישומים: האחת – נישומים שמסרו הודעה לפי סעיף 16(ג) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 ("חוק מיסוי מקרקעין" או "החוק") וחויבו בקנס אי-הצהרה במועד בגין התקופה שלפני קבלת הודעה על-פי סעיף 81 לחוק;* השנייה – נישומים שהגישו למנהל רשות המסים בקשה לביטול או להקטנת קנס אי-הצהרה במועד וננקטו נגדם הליכי אכיפה וגביה בטרם הוכרעה הבקשה.**

* כידוע, חוק מיסוי מקרקעין מחיֵיב עושה פעולה באיגוד מקרקעין במסירת הצהרה תוך 40 ימים ממועד ביצוע הפעולה (סעיף 73(ב) לחוק). חובת מסירת הצהרה חלה גם על רוכש זכות באיגוד מקרקעין (סעיף 73(ג) לחוק).
ואילו סעיף 16(ג) לחוק מאפשר לעושה פעולה באיגוד למסור הודעה למנהל בדבר הפעולה שנעשתה וכן כי לדעתו האיגוד שבו נעשתה הפעולה, אינו איגוד מקרקעין.
אם נמסרה הודעה בהתאם לסעיף 16(ג) לחוק, והוברר למנהל כי הפעולה היא באיגוד מקרקעין שחייבים עליה מס, יודיע המנהל על כך לעושה הפעולה ולמי שהוקנתה לו הזכות באיגוד באותה פעולה (סעיף 81 לחוק) ומי שנמסרה לו הודעה כאמור, יהא חייב במסירת הצהרות למנהל (כאמור בסעיפים 73 ו-75) כאילו עשו את הפעולה ביום שנמסרה להם הודעת המנהל לפי סעיף 81.
לטענת המבקשת, למרות הוראתו המפורשת של סעיף 81 לחוק, המשיב נוהג לחיֵיב בקנס אי-הצהרה במועד (לפי סעיף 94א(א) לחוק) הָחל מ-40 יום ממועד הפעולה, גם כאשר נמסרה למשיב הודעה לפי סעיף 16(ג) לחוק.
** סעיף 94א(ב) לחוק מיסוי מקרקעין מַסמיך את המנהל לבטל קנסות אי-הצהרה במועד. וכך הוא קובע: "המנהל רשאי, אם הוכח להנחת דעתו כי האיחור היה מנסיבות מוצדקות, לפטור אותו מתשלום הקנס לפי סעיף קטן (א), כולו או מקצתו".
לטענת המבקשת, במהלך התקופה שבּה המנהל בוחן את הבקשה לביטול או הקטנת הקנס, אין בפניית הנישום כדי לעכב פעולות גביה ואכיפה. משום כך, נטען, כי החוב ממשיך למנוֹע ולעכב קבלת אישורים מרשות המסים (פעולות אכיפה), כגון אישורי ניכוי מס במקור וכן, ממשיכות להתבצע פעולות גבייה "אוטומטיות" כגון קיזוז מסים להם זכאי הנישום ממערכות מס אחרות (מס הכנסה, מע"מ).

בית-המשפט, מפי השופט א' דורות, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).


עיכוב ביצוע סגירת תיק של עוסק במע"מ

שלשום (13.7.2020) פורסמה החלטתו של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין עולם הבנייה ויזמות בע"מ.

המשיב (מנהל מע"מ ת"א 3) סגר את תיק העוסק לעניין חוק מע"מ של המערערת ביום 7.6.2020, וזאת רטרואקטיבית מיום 30.4.2020, בעקבות ממצאים שעוררו את החשש כי היא עוסקת בפעילות בלתי-חוקית של הפצת חשבוניות שלא כדין וניכוי מס תשומות שלא כדין.
לטענת המשיב, למערערת הוצע פעמיים לקיים הליך שימוע בפניו (במסגרת משלוח ההודעה על כוונה לבטל את רישומה כעוסק), וגם לאחַר הגשת הערעור במסגרת שיחת טלפון שקיימה ב"כ המשיב עם ב"כ המערערת, אולם המערערת לא נענתה לכך.
המערערת הגישה ערעור על החלטת המשיב לבטל את רישומה כעוסק, כאמור, ובמסגרת זו ביקשה כי בית-המשפט יורה למשיב לעכב את ביצוע החלטתו ולפתוח מחדש את תיק העוסק שלה עד לבירור תוצאות הערעור. זאת, בהסתמך על הוראת סעיף 64(ג) לחוק מע"מ, הקובע כי "הגשת ערעור תעכב את ביצועה של החלטת המנהל, זולת אם החליט בית המשפט אחרת".

עניינה של ההחלטה בבקשת המשיב שלא לעכב את ביצוע החלטתו על סגירת תיק העוסק של המערערת, ולהותירה על כנה, עד למתן החלטה אחרת.
עוד ביקש המשיב, כי בית-המשפט יורה למערערת לקיים הליך שימוע בפניו ולהציג הסברים ואסמכתאות התומכים בטענותיה.

בית-המשפט, מפי השופטת י' סרוסי, קיבל את בקשת המשיב (קישור לפסק-הדין).


פסילת ספרים

ביום 26.5.2020 ניתן פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין ווייס.

עניינו של פסק-הדין בערעור שהגיש המערער – שהִפעיל בין השנים 1988 לשנת 2010 עסק להתקנת דלתות פלדה – על שומת מס הכנסה שהוציא לו המשיב (פקיד-שומה רמלה) לשנות-המס 2007–2010.
ספריו של המערער נמצאו בלתי-קבילים ונפסלו לאחַר שמביקורת צולבת בין דיווחי המערער לבין הנתונים שהתקבלו מלקוחותיו נמצא, כי הוא לא כָּלל את כל הסכומים שקיבל משני לקוחות. לפיכך, הוסיף המשיב להכנסותיו של המערער את ההכנסות שלא נרשמו מלקוחות אלה.
בנוסף, מביקורת מע"מ שנעשתה הוספו למערער תוספות למחזורים לשנים 2007–2010, ובהתאם המשיב חִייב את המערער בתוספת הכנסה שלא דוּוחה בשיעורים הנקובים בשומה שבמחלוקת.

בית-המשפט, מפי סגן הנשיא השופט ד"ר א' סטולר, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).*

* יצוין, כי פסק-הדין נושא את המילים "איסור פרסום", אך נקבע בו כי ניתן יהיה לפרסמו לא לפני 26.6.2020.