08/04/2018
הבהרה נוספת לגבי "החוזר" בנושא מיסוי השכרת דירות מגורים; דחיית מועד הגשת הדו"ח השנתי לשנת-המס 2017; דע זכויותיך וחובותיך; החלטות מיסוי חדשות ועוד
הבהרה לגבי "החוזר" בנושא מיסוי השכרת דירות מגורים
מסתבר שחלק מחברינו ולקוחותינו קראו בעיון את המבזק ששלחנו ב-1 באפריל אך לא לחצו על הקישור שצורף למבזק ועל-כן סברו שאכן פורסם חוזר בנושא.
כפי שכבר הבהרנו באותו יום במבזק נוסף ששלחנו, מדובר במתיחה, ואנו מתנצלים אם נגרמה עוגמת נפש למי מכם.
הכּוונה כמובן הייתה חיובית ומתוך מטרה להעלות חיוך בתקופה הלא פשוטה שמדינתנו עוברת בימים אלה.
 
דחיית מועד הגשת הדו"ח השנתי לשנת-המס 2017
רשות המיסים הודיעה על החלטת מנהל רשות המסים החדש, מר ערן יעקב, בדבר דחיית המועד להגשת הדו"ח השנתי (לשנת-המס 2017) לגבי כלל הציבור, כדלקמן:
  • לגבי יחידים שאינם חייבים בהגשת דו"ח מקוּון,* מועד הגשת הדו"ח יידחה עד ליום 31.5.2018.
    * נזכיר, כי בעקבות תיקון 161 לפקודה,** נדרש כל יחיד*** החייב בהגשת דו"ח שנתי לרשות המיסים – שהייתה לו במהלך שנת-המס נשוא הדו"ח הכנסה מעסק, ממשכורת או מחקלאות – להגיש את הדו"ח באופן מקוּון.
    ** תיקון 161 חוקק במסגרת פרק ה לחוק להגדלת שיעור ההשתתפות בכוח העבודה ולצמצום פערים חברתיים (מס הכנסה שלילי), התשס"ח-2007 (קישור לתיקון).
    *** למעט יחיד הפטוּר מחובת הגשת דו"ח מקוּון כאמור מכוח תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דו"ח עצמאי מקוון), התש"ע–2010.
  • לגבי יחידים וחברות החייבים בהגשת דו"ח מקוּון כאמור, מועד הגשת הדו"ח יידחה ליום 28.6.2018.
נציין, כי עניינה של ההודעה בנישומים שאינם מיוצגים על-ידי רואה-חשבון (או יועץ מס). לגבי נישומים שהינם מיוצגים נוהגת רשות המיסים ליתן אַרכּה להגשת הדו"ח בהתאם להסדרים בין הרשות למיַיצגים.
עוד נציין, כי על-פי ההודעה, היישום לשידור הדוחות השנתיים המקוּונים ליחידים ולחברות לשנת-המס 2017 יופעל במהלך החודשים אפריל ומאי 2018, בהתאמה.
 
דע זכויותיך וחובותיך 2017
רשויות המס פרסמו את המדריך המלא להגשת הדו"ח השנתי בידי יחידים (דע זכויותיך וחובותיך) לשנת-המס 2017 (קישור למדריך).
 
דע זכויותיך וחובותיך – מדריך למוכר/רוכש זכות במקרקעין 2018
פורסמה המהדורה המעודכנת (מהדורה 11, פברואר 2018) של החוברת "דע זכויותיך וחובותיך, מדריך לרוכש/מוכר זכות במקרקעין" (קישור לחוברת).
 
פסק-הדין בעניין אופק-בובליל
פורסם פסק-הדין של ועדת-הערר שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין אופק-בובליל בע"מ ואח'.
ביום 3.3.2014 נחתם הסכם בין העוררת 1, חברת אופק בובליל בע"מ, לבין הבעלים הרשומים של חלקה 25 בגוש 6884 בת"א ("הבעלים" או "המוכרים") לבנייתו של בניין, במסגרת הסכם קומבינציה בו רכשה העוררת 1 51% מהמקרקעין תמורת מתן שירותי בנייה לבעלים על יתרת 49% מהמקרקעין ("הסכם הקומבינציה").
באותו יום (3.3.2014) נחתם בין העוררת 1 לבין ניסים בובליל ואברהם בובליל, בעלי המניות (100%) בעוררת 1 ("הנהנים" או "עוררים 2 ו-3") הסכם נאמנות, לפיו 3.9% מהמקרקעין נרכשו בנאמנות עבור עורר 2 ו-9.4% מהמקרקעין נרכשו בנאמנות עבור עורר 3, וזאת נגד תמורה כספית מוסכמת כקבוע בהסכם הנאמנות.
באותו יום (3.3.2014) חתמו העוררים 2 ו-3 עם עוררת 1 על הסכם להזמנת שירותי בנייה, לפיו תבנה עוררת 1 על מקרקעי הנהנים את דירות העוררים 2 ו-3 (הנהנים) כנגד תמורה כספית מוסכמת כקבוע בהסכם שירותי הבנייה ("הסכם שירותי הבנייה").
על המקרקעין ניתן לבנות בניין בן 8 קומות ובו 22 יחידות דיור. 51% מהמקרקעין שרכשה עוררת 1 במסגרת הסכם הקומבינציה יוחדו ל-11 דירות ספציפיות כאשר מתוך אותן 11 דירות, שלוש דירות הוקצו מלכתחילה לעוררים 2 ו-3 (לעורר 3 הוקצו 2 דירות ולעורר 2 הוקצתה דירה אחת).
בהסכם הקומבינציה לא הוזכר עניין הנאמנויות ולא נאמר בו שבכוונת עוררים 2 ו-3 לרכוֹש אף הם חלק מהמקרקעין.
ביום 2.4.2014 (30 יום מיום החתימה על הסכם הקומבינציה) הוגשו למשיב שתי הודעות נאמנות, לפיהן עוררת 1 היא הנאמן והנהנים הם העוררים 2 ו-3, בגין חלק מהמקרקעין שנרכשו בנאמנות עבור העוררים 2 ו-3.
המשיב לא קיבל את הודעות הנאמנות ואת שומתה העצמית של עוררת 1 וביום 16.12.2014 הגישו עוררת 1 ועוררים 2 ו-3 השגה על החלטת המשיב אשר נדחתה על-ידיו. מכאן הערר.
 
ועדת-הערר, מפי חבר הוועדה רו"ח צ' פרידמן (בהסכמת יו"ר הוועדה השופט מ' אלטוביה וחבר הוועדה רו"ח א' מונד)דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).
בראשית חוות-דעתו, ניתח רו"ח פרידמן את מהותה של הנאמנות לפי חוק הנאמנות בכלל ולפי חוק מיסוי מקרעין בפרט.
לאחר מכן, בָּחן רו"ח פרידמן את חומר הראיות שהונח בפני הוועדה וקבע, כי העוררים לא הרימו את נטל הוכחת מהות הנאמנות, וזאת הן מהטעם שלאור הלכת חזון (ע"א 4639/91 ודנ"א 3017/94) יש לשלול הכרה במכשיר הנאמנות לצורכי מיסוי מקרקעין מקום בו הנהנה לא היה יכול להתקשר בעסקה כקונה לולא קיום הנאמנות (נאמנות נסתרת) והן מהטעם שהעוררים לא הצליחו להרים את הנטל ולהוכיח כי לנאמן אין אינטרס אישי וכלכלי כלשהו בנכס (וראו לעניין זה פס' 28–29 לחוות דעתו של רו"ח פרידמן).
עוד קבע רו"ח פרידמן, כי גם אם הנאמנות דכאן הייתה מסוּוגת כנאמנות מהותית, הרי שלאור הלכת בית-המשפט העליון בעניין בני ויינר ובניו (ע"א 204/07), כמו גם הלכות דומות אחרות, הרי שבחינת ההסכמים במקרה דנן מצביעה על קשר בין ההסכמים המגבשים יחד עסקה משולבת אחת של רכישת קרקע על-ידי העוררת 1 ומכירת דירות מגורים לעוררים 2 ו-3.
 
פסק-הדין בעניין אביב רייז
במבזק מיום 12.12.2016 דיווחנו אודות פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב , מפי השופט מ' אלטוביה, בעניין רוני לרנר.
היות שבפסק-דין זה נדונו סוגיות שונות בנסיבות זהוֹת או קשורות לנסיבות של פסק-הדין בעניין אביב רייז נקדים ונזכיר את עוּבדות פסק-הדין בעניין לרנר כמו גם את קביעותיו של השופט אלטוביה בעניין זה:
בשנות-המס שבערעור (2007 ו-2008) החזיקו לרנר באמצעות Pembroke Trading Ltd (חברה זרה) ("פמברוק") ועוד 10 יחידים (בהם תושב-חוץ) ("בעלי המניות") ב-Rockmore Holdings LTD ("רוקמור") וב-Sidmore Holdings LTD ("סידמור").
רוקמור התאגדה בשנת 1999 באיי הבתולה הבריטיים (BVI); ואילו סידמור התאגדה בשנת 2002 ב-Turks and Caicos Islands.
סידמור החזיקה בכ-21.1% ממניות חברת Livermore Investment LTD ("ליברמור"), שהתאגדה באיי הבתולה הבריטיים ועָסקה בהימורים באינטרנט (ליברמור התאגדה תחת השם Clevedon Services LTD ובין לבין שונה שמה ל-Empire Online LTD).
בשנת 2005 נרשמה ליברמור למסחר בלונדון ואגב כך ירד שיעור ההחזקה של סידמור בליברמור לכ-14.9%.
רוקמור החזיקה בכ-21.1% ממניות חברת Tradal LTD ("טרדל"), חברה-אחות של ליברמור.
במקביל להנפקתה בבורסה רכשה ליברמור את פעילות טרדל, אגב הקצאת כ-3% ממניות ליברמור.
כחלק מתהליך הנפקת ליברמור בבורסת לונדון התחייבו בעלי המניות כלפי חברת החיתום שלא למכור את מניותיהם עד ליום 10.6.2006 ובמשך שנה לאחר מכן למכור את מניותיהם רק באמצעות חברת החיתום.
חלק מבעלי המניות ביקשו לממש את אחזקתם במניות ליברמור ("המניות") ולשם כך פנו לרשות המיסים, ביום 10.5.2006, באמצעות רו"ח עדי ליואי ("רו"ח ליואי"), בבקשה לפיה העברת המניות מסידמור ורוקמור לידי היחידים תחויב במס במועד מכירת המניות על-ידי בעלי המניות.
את המשא-ומתן עם בעלי המניות מטעם רשות המסים ניהל רו"ח צביקה ברנשטיין ("ברנשטיין") בשם ובעבור פקידי-השומה שטיפלו בתיקי בעלי המניות.
בסופו של המשא-ומתן נוּסח הסכם שומה לפיו העברת המניות מרוקמור וסידמור לידי בעלי המניות תיחשב כמכירה לפי סעיף 88 לפקודת מס הכנסה, אולם חישוב התמורה ותשלום המס יידחו ליום מכירת המניות על-ידי כל אחד מבעלי המניות או עד ליום 30.11.2010, המוקדם מהם.
ביום 8.1.2007 נחתמו הסכמי שומה עם שניים מבעלי המניות שתיקם התנהל בפקיד-שומה ת"א 5.
עוד בטרם נחתמו הסכמי שומה עם יתר בעלי המניות הוציא ברנשטיין מכתב מיום 18.2.2007, לפיו הסכמי השומה האמורים, בטלים.
ביום 30.5.2007 הועברו המניות שהוחזקו בסידמור לידי חלק מבעלי המניות ובכלל זה הועברו ללרנר 8,327,002 מניות.
ביום 29.1.2008 הועברו מלוא המניות שהוחזקו ברוקמור לידי בעלי המניות ובכלל זה הועברו ללרנר 360,067 מניות.
ביום 22.12.2011 נקבעה למערער שומה לפי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה, לפיה העברת המניות בשנות-המס 2007 ו-2008 היא הכנסה חייבת מדיבידנד לפי סעיף 75ב(1)(ב) לפקודה, ולחילופין הכנסה מ"דיבידנד בעין", בסך 29,399,688 ₪ בשנת-המס 2007, ו-925,604 ₪ בשנת-המס 2008, וכי על הכנסה זו חל מס בשיעור 25% לפי סעיף 125ב(2) לפקודה, בְּשל היות לרנר בעל מניות מהותי.
לרנר הגיש השגה על השומות שנקבעו לו.
ביום 12.3.2012 וביום 13.3.2012 מכר לרנר את המניות תמורת 0.15 ליש"ט למניה, לפי שער חליפין של 5.91 ₪ ל-1 ליש"ט, ובסה"כ קיבל תמורת המניות 7,703,532 ₪.
ביום 20.1.2013 ולאחר דיון בהשגת לרנר, קבע פקיד-שומה תל-אביב 3 בצו כי העברת המניות לידי לרנר בשנות-המס 2007 ו-2008 היא "דיבידנד בעין" וחיוב המס נותר כפי שנקבע בשומות שלב א'.
לטענת לרנר, סידמור ורוקמור החזיקו במניות בנאמנות לטובתו ולחילופין שימשו כ"צינור" שכּל תכליתן החזקת המניות, ועל-כן, העברת המניות לידיו אינה בגֶדר אירוע מס.
פקיד-שומה תל-אביב 3, לעומת זאת, דחה את טענת לרנר וטען, כי סידמור ורוקמור הן חברה נשלטת זרה כמשמעותה בסעיף 75ב לפקודה.
מכאן הערעור.
יצוין, כי חלק מבעלי המניות אשר הגישו ערעור על שומות שקבע המשיב בצו תוך שהוא נוקט כלפיהם באותו גישה, הגיעו להסכמי פשרה עם המשיב.
 
השופט מ' אלטוביה קיבל את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).
השופט אלטוביה בּחן את הראיות שהוצגו בפניו וקבע, כי אכן מדובר בהסדר נאמנות לפיו רוקמור, סידמור ו/או עורך-הדין ששימש בזמנים הרלבנטיים כמנהלן של סידמור ורוקמור שימשו כנאמנים המחזיקים במניות ליברמור עבוּר בעלי המניות ואילו בעלי המניות ובהם המערער היו הנהנים.
עם זאת, השופט אלטוביה דחה את טענת המערער ביחס לסיוּוגו כ"בעל מניות מהותי".
 
כאמור, לאחרונה ניתן פסק-הדין של השופט אלטוביה בעניין רייז.
המערער ומשקיעים אחרים החזיקו ברוקמור ובסידמור, באמצעותן השקיעו בליברמור ובטרדל.
עניינו של פסק-הדין בסכומים שהעבירה טרדל לרוקמור בשנים 2005 ו-2006 מעודפי המזומנים שצברה בשנת 2005 ממכירת פעילותה לליוורמור. סכומים אלה חילקה רוקמור כהלוואות לבעלי מניותיה לפי חלקם היחסי, ובכלל זאת המערער שקיבל כ-4 מיליון ליש"ט ביום 25.7.2005 ו-2.6 מיליון ליש"ט ביום 21.3.2006.
ביום 2.1.2007 דרשה טרדל מרוקמור לפרוֹע את ההלוואות שפורטו לעיל, מדיבידנדים שחילקה לבעלי מניותיה, באופן שבעלי המניות לא היו צריכים להחזיר את הסכומים שקיבלו בשנת 2005 ו-2006.
המערער דיוח על קבלת דיבידנדים בשנת-המס 2007 בגובה סכומי ההלוואות שפורטו לעיל, אך המשיב (פקיד-שומה תל-אביב 1) קבע, כי יש לראות בסכומים שקיבל המערער מרוקמור כדיבידנדים החייבים במס בשנות-המס 2005 ו-2006. עוד קבע המשיב, כי המערער היה בעל שליטה ברוקמור, ועל-כן חִייב אותו במס בשיעור 25% במקום 20%.
עניין נוסף שהתעורר במסגרת הערעורים נוגע לבירור חבות המס של המערער בְּשל העברת מניות ליוורמור מסידמור אליו, באופן שלאחַר ההעברה האמורה החזיק המערער במישרין במניות ליוורמור: המשיב קבע, כי יש לראות בהעברה זו הכנסה מדיבידנד בסך 86,779,931 ש"ח (24,578,931 מניות * 42.5 פני (שער המניה בבורסה)) החייבת במס בשיעור 25% היות שעל-פי שיעור החזקותיו היה המערער בעל שליטה בסידמור.
יצוין, כי הצדדים הסכימו כי פרוטוקול הדיונים בעניין לרנר יהווה חלק מהמוצגים בתיק זה.
 
השופט מ' אלטוביה קיבל את הערעור ברובו (קישור לפסק-הדין).
השופט אלטוביה קבע, כי הגם שהמערער לא הוכיח ששולמה ריבית בעד ההלוואות שנטל ואין חולק שסכומי ההלוואות שחילקה רוקמור לבעלי מניותיה תאם את שיעור החזקתם, אין בכך כדי לשלול את האפשרות שבכל זאת דוּבּר בהלוואה, לא כל שכּן לאור העובדה שבעניין לרנר מצא המשיב לראות בסכומים שקיבל לרנר בשנת 2005 באותן נסיבות כהלוואות. בהתאם, קבע השופט אלטוביה, כי אין מקום להתערב באופן בו הצהיר המערער על קבלת הלוואות בשנות-המס 2005 ו-2006 ויש לראות את קבלת הדיבידנד כאילו התקבל בשנת-המס 2007 בסכומים כפי שהתקבלו אצל המערער כספי ההלוואה בשנים 2005 ו-2006.
באשר לשאלת סיוּוגו של המערער כ"בעל מניות מהותי", חזר השופט על קביעותיו בנושא זה בעניין לרנר וקבע שהוא הדין בעניינו של המערער ויש לראותו כ"בעל מניות מהותי" בְּשל שיתוף הפעולה שהיה בינו לבין שאר בעלי המניות.
באשר להעברת מניות ליוורמור מסידמור למערער קיבל השופט אלטוביה את הערעור וקבע, כי סידמור החזיקה בנאמנות את חֵלקו של המערער במניות ליוורמור ועל-כן אין לראות בהעברת המניות דיבידנד בעין או אירוע מס.
 
נציין, כי פקיד-השומה הגיש ערעור לבית-המשפט העליון על פסק-הדין בעניין לרנר ויש להניח שערעור נוסף יוגש על פסק-הדין בעניין רייז.
 
פסק-הדין בעניין יו אס די אי בע"מ
עניינו של פסק-הדין בשתי מחלוקות שהתגלעו בין המערערת לבין המשיב, פקיד-שומה תל-אביב 5: האחת, שאלת חבותה של המערערת בהיטל העסקה בגין עובדים זרים שהועסקו על-ידיה; השנייה, האם היה על המערערת לנַכּוֹת מס במקור בְּשל תשלום שכר דירה ששילמה בגין דירות שהושכרו על-ידיה ושימשו את העובדים הזרים תוך שהחברה ניכתה תשלום זה כהוצאה לצורכי מס.*
* סוגיה נוספת אשר הייתה במחלוקת בין הצדדים היא שאלת זכאותם של העובדים הזרים לנקודות זיכוי, אך בעקבות פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין סעד הוסכם בין הצדדים כי המערערת תהיה זכאית להגיש השגה מחודשת למשיב בעניין זה ולהציג בפניו את כל המסמכים והאסמכתאות הנדרשים לצורך עמידה בתנאים שנקבעו על-ידי בית-המשפט.
לגבי המחלוקת הראשונה, טענה המערערת, כי פסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין סעד אינו בגֶדר סוף פסוק, שכּן הוגשה בקשה לדיון נוסף וההלכה עשויה להשתנות. עוד ובנוסף, טענה המערערת, כי במסגרת הערעור שהגישה, הועלו טענות נוספות בחלקן עובדתיות אשר יש בהן כדי לאבחן את פסיקת בית-המשפט בעניין סעד.
לגבי המחלוקת השנייה, טענה המערערת, כי שכרה את הדירות כנאמן עבוּר עובדיה, וזאת מהטעם שמשכירי הדירות לא היו מוכנים להתקשר ישירות עם העובדים הזרים. עוד טענה המערערת, כי במסגרת חישוב ההכנסה של עובדיה אשר התגוררו בדירות ששכרה, נזקף על-ידיה שווי והיא אף ניכתה במקור את המס הנגזר מכך משכרם של העובדים. בנוסף, טענה המערערת, כי החובה לנַכּוֹת מס במקור על-פי תקנות מס הכנסה (ניכוי מתשלום דמי שכירות), התשנ"ח–1998 חלה על שוכר המשלם למשכיר "דמי שכירות" המוגדרים בצו מס הכנסה (קביעת די שכירות כהכנסה לענין ניכוי במקור), התשנ"ח–1998 ("צו ניכוי במקור משכירות") כלמעט תשלומים שעליהם חלה חובת ניכוי מס במקור לפי תקנות מס הכנסה ומס מעסיקים (ניכוי ממשכורת ומשכר עבודה ותשלום מס מעסיקים), התשנ"ג–1993 ("תקנות ניכוי ממשכורת"); ועל-כן, די בכך שחלה חובת ניכוי מס במקור לפי תקנות ניכוי ממשכורת על-מנת שתשלומי דמי השכירות ששולמו על-ידיה, יצאו מגֶדר ההגדרה של דמי שכירות בצו ניכוי במקור משכירות, מה גם שאימוץ עמדת המשיב תביא לכפל-מס. עוד טענה המערערת, כי גם אם הייתה קיימת לה חובה לנַכּוֹת מס במקור מדמי השכירות, הרי שדמי השכירות היו פטוּרים ממס בידי המשכירים (באשר הם לא עברו את תקרת הפטוֹר) או, לחלופין, חייבים במס בשיעור 10% בלבד בהתאם לסעיף 122 לפקודה.
 
בית-המשפט המחוזי בחיפה, מפי השופטת א' וינשטיין, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
באשר לשאלת חבותה של המערערת בהיטל, קבעה השופטת וינשטיין, כי בקשה לקיום דיון נוסף אין בה כדי לשלול את תוקפו של פסק-הדין הקיים, מה גם שטרם נקבע אם אמנם תינתן רשות לקיום דיון נוסף אם לאו ואף אם תקבע נשיאת בית-המשפט העליון כי יש מקום לדון בדיון נוסף בטענות שהועלו כנגד פסק-הדין בעניין סעד, אין לדעת מה תהיה התוצאה של הדיון בדיון הנוסף. עוד קבעה הושפטת וינשטיין, כי הטענות אשר הועלו על-ידי המערערת כאן הינן טענות זהוֹת לטענות אשר נדונו על-ידי בית-המשפט העליון בעניין סעד ונדחו על-ידיו.
באשר לחובת המערערת לנַכּוֹת מס במקור בגין תשלום דמי השכירות עבוּר הדירות, קבעה השופטת וינשטיין, כי התשלום האמור אינו בגֶדר תשלום שחלה לגביו חובת ניכוי מס במקור לפי תקנות ניכוי ממשכורת, שכּן קביעה זו רלבנטית למישור היחסים שבין המערערת לבין המשכירים. לשון אחר, התשלום של דמי השכירות במישור מערכת יחסים זו אינו בגֶדר תשלום שחלה עליו חובת ניכוי מס במקור לפי תקנות ניכוי ממשכורת. לדבריה, במישור מערכת היחסים שבין המערערת לבין העובדים אשר עבורם הושכרו הדירות ואשר עבורם שילמה המערערת את דמי השכירות, אכן נוכה מס במקור ממשכורתם, וזאת מהטעם כי דמי השכירות היוו חלק משכרם. במצב דברים זה, אכן היה מקום לניכוי המס במקור ולזקיפת שווי כפי שנעשה, מה גם שמתכונת התנהלות זו של המערערת שוללת את טענתה לפיה שכרה את הדירות אך ורק כנאמנה עבוּר העובדים (שהרי, אם אמנם המערערת הייתה אך ורק בגֶדר נאמנה, לא היה מקום לניכוי הוצאות דמי השכירות כהוצאה בייצור הכנסה על-ידיה).
השופטת וינשטיין הוסיפה וציינה, כי משכירי הדירות לא הגיעו להעיד בפני בית-המשפט, וממילא המערערת לא הוכיחה כי הללו פטוּרים מתשלום מס, או כי בשלב מאוחר להוצאת הצווים שולם על-ידי אותם משכירים מס בְּשל אותן דמי שכירות. לדבריה, נטל הראיה מונח על כתפי המערערת להוכיח לבית-המשפט את הטענה בדבר קיומו של כפל-מס, והמערערת לא הרימה נטל זה.
לבסוף, קבעה השופטת וינשטיין, כי נוכח העובדה כי תשלום דמי השכירות נעשה כתשלום נטו לידי המשכירים, הרי שבדין ביצע המשיב גילום של המס. עם זאת, לאור טענת המערערת לפיה רכיב הגילום לא נוכה על-ידי כהוצאה ובהינתן התייחסות המשיב לעניין זה, קבעה השופטת, כי המערערת תהיה זכאית להגיש בקשה לתיקון הדו"ח אך רק בסוגיה זו (של ניכוי רכיב הגילום כהוצאה) וככל שהמשיב ייווכח כי אכן רכיב זה לא נוכה על-ידיה, יתיר המשיב את ניכוי רכיב זה מהכנסות המערערת.
 
פסק-הדין בעניין פיליפ מנדלקר
במבזק מיום 24.5.2016 דיווחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין פיליפ מנדלקר.
המערער עלה ארצה מארה"ב בשנת 1974 והפך לתושב ישראל. בשנת 1980 עזב המערער את ישראל ובשנת 1993 חזר ארצה. בשנת 2009 מכר המערער מניות של חברה זרה הרשומה בדלוור, ארה"ב ("החברה"), אותה הקים (ביחד עם אחרים) בשנת 2000. בדו"ח לשנת-המס 2009 שהוגש על-ידי המערער, דיווח המערער על מכירת המניות כחייבת במס בשיעור 20%, בהיותו, לטענתו, "יחיד מוטב" כהגדרתו בסעיף 14(ב1) לפקודת מס הכנסה (סעיף זה בוטל בתיקון 147).*
* "יחיד מוטב" הוגדר בסעיף 14(ב1)(2) לפקודה (כנוסחו עד לביטולו בתיקון 147) כיחיד שהָיָה לתושב ישראל לראשונה, שאינו זכאי לפטוֹר ממס על רווח ההון במכירת המניות ושמתקיימים לגביו אחד מאלה:
א. מיום שהָיָה לתושב ישראל לראשונה, לא חָלפו יותר מ-10 שנים;
ב. ביום 1.1.03 מָלאו לו 60 שנים או יותר ומתקיים בו אחד מאלה: מיום שהָיָה לתושב ישראל לראשונה לא חָלפו יותר מ-20 שנים; במועד שהָיָה לתושב ישראל לראשונה מָלאו לו 40 שנים אך לא יותר מ-50 שנים, והוא הצהיר לפני פקיד-השומה, כי מקורו של נייר-הערך הזר בנכסים מחוץ לישראל אשר היו לו לפני המועד האמור; במועד שהָיָה לתושב ישראל לראשונה מָלאו לו 50 שנים או יותר.
ג. עד ליום 1.1.03 לא חלפו יותר מ-20 שנים מיום שהָיָה לתושב ישראל לראשונה, והוא הצהיר לפני פקיד-השומה, כי מקורו של נייר-הערך הזר בנכסים מחוץ לישראל אשר היו לו לפני שהָיָה לתושב ישראל לראשונה.
ד. מָלאו לו 60 שנים לאחַר יום 1.1.03.
המערער טען, כי חלה עליו החלופה הרביעית להגדרת "יחיד מוטב", היות שהוא יחיד שהיה תושב ישראל לראשונה משנת 1974 ומָלאו לו 60 שנים לאחַר 1.1.2003.
רווח ההון חוּשב בהתאם לשער החליפין בסוף השנה, וזאת בהתאם לתקנות מס הכנסה (כללים בדבר ניהול פנקסי חשבונות של חברות בהשקעות חוץ ושל שותפויות מסוימות וקביעת הכנסתן החייבת), התשמ"ו–1986 ("התקנות הדולריות").
המשיב, פקיד-שומה ת"א 3, לא קיבל את דיווחי המערער וקבע, כי המערער אינו זכאי לשיעור מס של 20% בגין מכירת המניות, שכּן בעת המכירה כאמור לא היה "תושב ישראל לראשונה" כקבוע בהגדרת המונח "יחיד מוטב", אלא היה תושב חוזר שעלה לארץ זה מכבר.
עוד קבע המשיב, כי גם אופן תרגום שער החליפין בחישוב רווח ההון שערך המערער בוצע שלא כדין: לטענתו, יש לבצע את התרגום בהתאם לאמור בסעיף 7 לכללי מס הכנסה (המרה לשקלים חדשים של סכומים שמקורם מחוץ לישראל), תשס"ד–2003, ולא בהתאם לתקנות הדולריות אשר אינן חלות על המערער, בין היתר, משום שאין מדובר בתאגיד או שותפוּת. 
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופטת ד"ר מ' אגמון-גונן, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
 
על פסק-הדין הגיש המערער ערעור לבית-המשפט העליון, אך לאחַר שמיעת טענות הצדדים, הוסכם על דחיית הערעור ללא צו להוצאות, תוך שצוין, כי צדק בית-המשפט המחוזי במסקנותיו המשפטיות על-פי נימוקיו, וזאת בהתאם לתקנה 460(ב) לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד–1984 (קישור לפסק-הדין).
 
החלטות מיסוי חדשות
פורסמו שתי החלטות מיסוי חדשות:
  • החלטת מיסוי מס' 7169/18 (קישור להחלטה) לפיה קרן להשקעות במקרקעין (קרן ריט) (כהגדרתה בסעיף 64א3 לפקודת מס הכנסה) הרוכשת מניות של איגוד מקרקעין שכּל נכסיו הם זכויות במקרקעין המהווים קרקע שניתן לבנות עליה דירות מגורים והעומדים בחלופה הרביעית להגדרת "מקרקעין לצרכי דיור להשכרה" הקבועה בסעיף 64א2 לפקודה, תהיה זכאית לשלם מס רכישה בשיעור מופחת של 0.5% בהתאם להוראות סעיף 64א7א לפקודה, וזאת למרות שמדובר ברכישת מניות ולא ברכישה ישירה של המקרקעין.
  • החלטת מיסוי מס' 5117/18 (קישור להחלטה) שעניינה בפירוק חברה בבעלות ארבעה בעלי מניות ואשר בבעלותה מספר דירות מגורים ששתיים מהן היו בשימושם של שניים מבעלי המניות בשנת 2015 ואילך (ועל-כן הוראות סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין אינן חלות לגביהן, וזאת לאור הוראות סעיף 96(ד) לחוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז–2016 ("החוק"  או "חוק ההתייעלות") (קישור לחוק),* ולפיה השימוש הפרטי שנעשה בדירות לא יפגע בזכאות החברה לפטוֹר ממס שבח לפי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרעקין בעת הפירוק (ובזכאות בעלי המניות לפטוֹר ממס רכישה לפי תקנה 27(א) לתקנות מס רכישה) בנוגע לדירות שלא היו בשימוש פרטי.
    * במבזק מיום 30.12.2016 דיווחנו אודות פרסום חוק ההתייעלות, בגדרו נכללו, בין היתר בין היתר, הוראות הקובעות חיוב במס של משיכת כספים או נכסים מחברה בידי בעל מניות מהותי אשר אינם מוחזרים במועד שנקבע לעניין זה (ראו סעיף 94(1) לחוק ההתייעלות ע' 274 ואילך וכן סעיף 96 לחוק, ע' 279–281). "משיכה מחברה" כוללת, בין היתר, העֳמדת נכס של החברה לשימוש בעל המניות המהותי או קרובו, במישרין או בעקיפין והנכסים שעליהם תחול הוראה זו כוללים, בין היתר, דירה שעיקר השימוש בה הוא לצרכיו הפרטיים של בעל המניות המהותי או קרובו, ולרבות תכולתה. במקביל, ועל-מנת לאפשר לבעל המניות המהותי להיערך להוראות החדשות, נקבעו בהוראות-המעבר שבסעיף 96(ב) לחוק מספר חלופות. כך, למשל ובין היתר, נקבע (ראו הוראת-המַעבר שבסעיף 96(ב)(3)(ב) לחוק ההתייעלות, ע' 280), כי במקרה בו בעל המניות יבחר להעביר את הדירה שבידי החברה לבעלותו עד ליום 31.12.2018 יראו את ההעברה כהכנסה בגובה יתרת שווי הרכישה של הדירה (יתרת העלות לצורכי מס) – וזאת בשונה מהכנסה בגובה עלות הדירה במקרה שבו הדירה לא תעבור לבעל המניות – ובניכוי יתרת משכנתא ויתרת זכות הניתנת להיפרע על-פי דין; ובנוסף, העברת הדירה לא תחויב במס שבח בידי החברה ובמס רכישה בידי בעל המניות.
    נזכיר, כי במבזק מיום 16.2.2017 דיווחנו אודות פרסום טופס 7020 (קישור לטופס) שכותרתו "הודעה של בעל מניות מהותי על העברת דירה מבעלוּת חברה לבעלותו בהתאם להוראות סעיף 96(ב)(3)(ב) לחוק ההתייעלות הכלכלית – מסלול אי חיוב". 
    הטופס כולל הצהרה של בעל המניות (מקבל הדירה) שבה מצוין, בין היתר, כי הדירה הועמדה לשימושו לפני 1.1.2017 (כמתחייב מהרישא לסעיף 96(ב) לחוק ההסדרים).
    במבזק מיום 1.3.2017 דיווחנו, כי כי טופס 7004, שעניינו בבקשה לקבלת פטור ממס שבח על-פי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין (העברת זכות במקרקעין אגב פירוק) עודכן (קישור לטופס המעודכן) והוא כולל כעת (במסגרת חלק ה) התייחסות לשאלה האם לאיגוד המתפרק יש זכות במקרקעין מסוג דירה שהועמדה לרשות בעל המניות המהותי בשנת 2015 ואילך. זאת, לאור הוראות סעיף 96(ד) לחוק ההתייעלות.
    במבזק מיום 23.8.2017 דיווחנו אודות פרסומם של שני חוזרים מקצועיים: האחד: חוזר מס הכנסה 7/2017 בנושא "סעיף 3(ט1) לפקודת מס הכנסה – מיסוי בעל מניות מהותי בשל משיכה מחברה" (קישור לחוזר); השני: חוזר מיסוי מקרקעין 8/2017 בנושא "העברת דירה שהועמדה לשימוש בעל מניות מהותי או קרובו מהחברה לבעל מניותיה – הוראות מעבר לסעיף 3(ט1) לפקודת מס הכנסה" (קישור לחוזר). עוד דיווחנו, כי פורסמה החלטת מיסוי מס' 5423/17 (קישור להחלטה) בגדרה נקבע, כי הוראות-המעבר הקבועות בסעיף 96 לחוק ההתייעלות תחולנה גם על העברת דירה שבנייתה טרם הסתיימה והועברה לבעל המניות המהותי ובלבד שיתקיימו התנאים הקבועים בהוראות-המעבר וכן התנאים המפורטים בהחלטה.
    ואילו במבזק מיום 9.3.2018 דיווחנו אודות פרסום החלטת מיסוי מס' 5951-18 (קישור להחלטה). עניינה של ההחלטה בבעל מניות מהותי המחזיק במלוא הון המניות של שתי חברות: חברה א' וחברה ב'. חברה א' רכשה בשנת 2012 דירת מגורים כשרכישה זו מומנה באמצעות נטילת הלוואות מחברה ב' ומהבנק. במהלך ספטמבר 2017 הכריזה חברה ב' על דיבידנד וזה נרשם כנגד יתרת זכות של בעל המניות. הָחל משנת 2013 הדירה מושכרת לבעל המניות המהותי ומשַמשת למגוריו ולמגורי משפחתו. עלות רכישת הדירה וההשקעות בה גבוהה יותר משווי השוק של הדירה נכון להיום, כך שאילו הדירה הייתה נמכרת לצד שלישי, היה נוצר הפסד בגין מכירתה.
     
    במסגרת החלטת המיסוי נקבע, כי חלק מהלוואה בגובה יתרת שווי הרכישה של הדירה בניכוי המימון הבנקאי ("חלק ההלוואה") יהווה "יתרת זכות" כהגדרתה בסעיף 96(ב)(3)(א) לחוק ההתייעלות. עוד נקבע בהחלטה, כי ככל שחברה א' תעביר לבעל המניות המהותי את הדירה מכח סעיף 96 לחוק ההתייעלות הכלכלית, תחולנה הוראות אלו במלואן, לרבות הוראות סעיף 96(ב)(3)(א), קרי: חיוב בדיבידנד/משכורת/עסק בגובה יתרת שווי הרכישה של הדירה (ולא בגובה שווי השוק של הדירה) בניכוי יתרת זכות בגובה חלק ההלוואה ובניכוי המימון הבנקאי, ולרבות חיוב בהכנסה בגין השימוש בדירה עד ליום העברת הדירה לבעל המניות המהותי; וכי יתרת שווי הרכישה לצורך הוראות סעיף 96 לחוק ההתייעלות הכלכלית תכלול, בין היתר, את עלות הקרקע, מס הרכישה ועלויות התכנון והבנייה. בנוסף, צוין בהחלטה, כי בכל מקרה לא יוכר לחברה ולבעל המניות המהותי הפסד כתוצאה מהעברת הדירה לבעל המניות המהותי מכח סעיף 96(ב)(4) לחוק ההתייעלות הכלכלית; וכי בהתאם לסעיף 96 לחוק התייעלות הכלכלית, במכירת הדירה על ידי בעל המניות המהותי, שווי הרכישה של הדירה יהיה יתרת שווי הרכישה בידי החברה לפי חוק מיסוי מקרקעין.
הכרה בקבלה בגין תרומות שנשלחו כ"מסמך ממוחשב"
פורסם מכתבה של רו"ח פזית קלימן, סמנכ"לית בכירה שומה וביקורת ברשות המסים בנושא שבנדון (קישור למכתב).
במסגרת המכתב נכלל רענון ההנחיות בעניין קבלה כמסמך ממוחשב כפי שפורטו בחוזר מס הכנסה 24/2004 בנושא "שינויים בהוראות ניהול ספרים – מסמכים ממוחשבים" (קישור לחוזר) אשר רלבנטיות גם בעניין קבלה בגין תרומה.
  גרסה להדפסה   שלח לחבר


שלום אורח!
האתר נועד להקנות מידע כללי בלבד, הוא אינו מהווה תחליף לייעוץ מקצועי ואין לו תוקף של חוות-דעת מחייבת.
© כל הזכויות שמורות לעו"ד (רו"ח) אלכסנדר שפירא.