לוגו אלכס שפירא ושות׳

אי-הארכת הוראת-השעה לגבי גילוי מרצון; דיבידנד במס מופחת; הצעת חוק ההסדרים; דמי חבר – האם חייבים במס שכר/מעסיקים? התיישנות ועוד

22/12/2016

אי-הארכת הוראת-השעה לגבי גילוי מרצון
כזכור, ביום 30.6.2016 פורסמה הודעת רשות המיסים (קישור להודעה), לפיה הנוהל המעודכן (קישור לנוהל המעודכן) והוראת-השעה* (קישור להוראה) ביחס לגילוי מרצון יוארכו עד לסוף השנה והם יָקנו גם חסינות מפני העמדה לדין בעבירות הלבנת הון שעבירות המקור המגבשות אותן הינן עבירות המס עליהן חל הנוהל המעודכן.
* בגדרה של הוראת-השעה, הוסדרה הגשת בקשות אנונימיות לגילוי מרצון, עליהן תחולנה, בשינויים המחויבים, הוראות נוהל גילוי מרצון.עוד נכלל בהוראה "מסלול מקוצר" לטיפול בבקשות לגילוי מרצון שההון הנכלל בגדרן אינו עולה על 2 מיליון ש"ח וההכנסה החייבת הנובעת ממנו אינה עולה על 0.5 מיליון ש"ח בשנות הדיווח. במסלול זה לא תתאפשר הגשת בקשות אנונימיות והבקשות שתוגשנה תהיינה כפופות, בשינויים המחויבים, להוראות נוהל גילוי מרצון.
 
אתמול התפרסמה הודעת רשות המיסים (קישור להודעה) לפיה הנוהל המעודכן והוראת-השעה יפוגו בתום שנת 2016.
יש אפוא, לבחון את נושא הגילוי מרצון בדחיפות.
 
שיעור מס מופחת לדיבידנד
לאחרונה התפרסמו הודעות בפורומים שונים לפיהן נקבעה הוראת-שעה בנושא חלוקת דיבידנד תוך חבות מס בשיעור 25% (ללא מס נוסף) במקום 30%.
הוראת-השעה נקבעה בסעיף 97 להצעת חוק ההסדרים (ראו להלן), וממילא מומלץ להמתין להפיכת ההצעה לחוק מחייב.
מובן שנעדכנכם בנושא.
 
הצעת חוק ההסדרים
הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2017 ו-2018), התשע"ז–2016 הועברה לקריאה שנייה ושלישית (קישור לנוסח ההצעה). זאת, לאחַר שחֵלק מההוראות המקוריות שהיו בהצעה פוצלו לדיון נפרד וחֵלק נוסף אוחד עם הצעות חוק אחרות.
בגדרהּ של ההצעה נכללים, בין היתר, קביעת הוראות המחייבות עצמאי להפקיד לחיסכון פנסיוני תשומים מהכנסתו החייבת בהפקדה (ראו פרק ב' להצעה, ע' 1 ואילך);  שינויים בשיעורי המס על יחידים וחברות (ראו סעיף 87(4) להצעה, ע' 93 ואילך); הגדלת שיעור המס המוטל על הכנסה מהימורים, מהגרלות או מפעילות נושאת רווחים מ-30% ל-35% (ראו סעיף 87(6) להצעה, ע' 94); חיוב במס של משיכת כספים או נכסים מחברה בידי בעלי המניות אשר אינם מוחזרים במועד שנקבע לעניין זה (ראו סעיף 94(1) להצעה, ע' 96 ואילך וכן סעיף 96 להצעה, ע' 103) והוראה משלימה ביחס להעמדת נכס מקרקעין לשימושו של בעל הַשליטה בחברה (ראו סעיף 97 להצעה, ע' 509); מיסוי חברות ארנק שהוקמו על-ידי עובדים שכירים (ראו סעיף 94(2) להצעה, ע' 99 ואילך וכן סעיף 95(1) להצעה, ע' 103); תיקון ההסדר הקבוע בסעיף 77 לפקודת מס הכנסה ביחס לפילוג רווחים (ראו סעיף 94(3) להצעה, ע' 102 ואילך וכן סעיף 95(2) להצעה, ע' 103); הוראת-שעה ביחס לחלוקת דיבידנד במס מופחת בשיעור 25% ללא מס נוסף בכפוף למגבלות ותנאים שונים (ראו סעיף 97 להצעה, ע' 107 ואילך); שינויים במיסוי קיבוצים תוך הבחנה בין קיבוץ שיתופי לבין קיבוץ מתחדש (ראו סעיפים 98–102 להצעה, ע' 108 ואילך); שינויים בשיעורי דמי הביטוח הלאומי (ראו סעיף 103 להצעה, ע' 125 ואילך) והטלת מס על מחזיקי שלוש דירות או יותר בְּשל החזקת הדירה השלישית ומעלה (ראו סעיפים 117–148 להצעה, ע' 148 ואילך).
 
נציין, כי לאור הדרך שבהּ התנהל הליך החקיקה של פרק המס על ריבוי דירות, קיים ספק משמעותי ביחס לסיכויי הפיכתו לחוק מחיֵיב בנוסחו הנוכחי שבהצעה.
בהקשר זה, הנכם מופנים למכתב ששלח היועץ המשפטי לכנסת ליו"ר ועדת-הכספים, חבר הכנסת משה גפני (קישור למכתב).
 
פסק-הדין בעניין שירותי בריאות כללית
במבזק ביום 8.3.2015 דיווחנו אודות פסק-דין של בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד בעניין שירותי בריאות כללית (קישור לפסק-הדין).
עניינו של פסק-הדין בשאלה, האם יש לכלוֹל בחישוב ה"שכר" ו"הכנסת העבודה" שבגינם חויבה המערערת במס שכר ובמס מעסיקים גם את דמי החבר/הטיפול המקצועי ששולמו בגין עובדיה למוסדות ההסתדרות.
 
בפסק-דין מפורט ומנומק, קיבל השופט ד"ר א' סטולר את הערעור שהוגש באמצעות משרדנו.
השופט ד"ר סטולר קבע, כי יש לפרש את הוראות סעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה ככאלו שאינן חלות על דמי החבר/טיפול המקצועי בהיותם בגֶדר ניכוי חובה המותר לעובד כהוצאה לצורכי מס, וממילא אין לכלוֹל בחישוב ה"שכר" ו"הכנסת העבודה" שבגינם חויבה המערערת במס שכר ובמס מעסיקים גם את דמי החבר/הטיפול המקצועי כאמור.
 
על פסק-הדין הגיש פקיד-השומה ערעור לבית-המשפט העליון.
בית-המשפט העליון, מפי המשנֶה לנשיא השופט א' רובינשטיין (בהסכמת השופטים י' עמית וע' פוגלמן)קיבל את הערעור (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרש השופט רובינשטיין לעקרונות החבות במס שכר ובמס מעסיקים (שבוטל) וקבע, כי תכליתם של שני המסים זהה: מיסוי הערך המוסף של המעסיק, המתבטא בשכר שהוא משלם לעובדיו. בהתאם, ציין השופט רובינשטיין, מַפנים חוקים אלה לחישוב הכנסת העבודה שבסעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה, וזאת בהנחה הפשוטה שהכנסת העבודה של העובד היא השכר שמשלם המעסיק.
השופט רובינשטיין המשיך ונדרש להוראות סעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה ולתכליתו תוך שהוא קובע, כי אין לקבל את הטענה, כי יש ללמוד מהחריג שבו – המחריג תשלום שניתן לעובד מאת המעסיק לכיסוי הוצאות המותרות לו בניכוי, אשר אותו אין הסעיך כולל בהגדרת הכנסת העבודה מעיקרא – רק את הכנסת העבודה החייבת במס, דהיינו לאחַר ניכוי תשלומים שניתנו לעובד כהחזר על הוצאה המוּכּרת לו ותשלומי חובה המותרים לו כהוצאה. אכן, קובע השופט רובינשטיין, מַחריג הסעיף תשלומים שונים מגִדרי הכנסת העבודה מעיקרא לשם עשיית "קיצור דרך" כדי להקל על העובד כך שלא יהא עליו למלא דו"ח שנתי כדי לנַכּוֹת תשלומים אלה, אך על רקע הכלל בפקודה המבחין בין הכנסה להכנסה חייבת, ועל רקע תכלית הסעיף, יש לתת לחריג זה פירוש מצמצם.
השופט רובינשטיין המשיך וקבע, כי דמי הארגון הם חלק בלתי-נפרד מהשכר שמשלם המעסיק לעובד ובו משתמש למעשה העובד לצרכיו, המבטא את הערך המוסף של המעסיק; וכי העובדה שהכסף (ששימש לתשלום דמי הארגון) לא הגיע בפועל לידיו של העובד אין פירושה שהכסף לא שולם לו כחלק משכרו, שכּן הכסף שולם למוסדות ההסתדרות בעבורו ובשמו, לצורך מתן שירות לו. דהיינו, במהותה העברת דמי הארגון מהמעסיק למוסדות ההסתדרות היא תשלום של העובד שנעשה באמצעות המעסיק, בו משַמש המעסיק רק כ"צינור" להעברת הכספים. בעניין זה, הפנה השופט רובינשטיין לפסק-הדין בעניין סולל בונה (ע"א 434/83).
השופט רובינשטיין הוסיף וציין (וראו בעניין זה גם את חוות-דעתו של השופט י' עמית), כי פרשנותו זו אף תיטיב לכאורה עם העובדים, כיוון שלא תפגע בגובה ההפרשות הפטורות ממס ובתגמולי הביטוח הלאומי הנגזרים מהכנסת העבודה לפי סעיף 2(2) לפקודה.
לבסוף, ציין השופט רובינשטיין, כי נוכח המסקנה כי התשלומים חייבים במס שכר ובמס מעסיקים בין אם הם מותרים בניכוי לעובד ובין אם לאו, מתייתר הדיון בשאלה – שבה דן בית-המשפט המחוזי בפירוט – האם יש להכיר בתשלומים אלה כהוצאה המותרת בניכוי לעובד.
 
ההחלטה בעניין רוזלמן
המערער עתר לבית-המשפט בבקשה לקבל את הערעור על שומת ניכויים שהוּצאה לו, וזאת מחמת התיישנות.
לטענתו, נימוקי השומה נשלחו למיַיצגו בפקס ביום 31.12.2015 והשומה נשלחה בדואר רשום רק ביום 1.1.2015. בנסיבות אלו, טען המערער, כי מדובר בנימוקי שומה בלבד, המהווים מסמך נלווה לשומה ואינם כוללים את סכום המס לתשלום; כי לא נבדק האם הפקס אכן הגיע לייעדו ולא נערכה תרשומת לגבי קבלתו; כי הפקס נשלח לאחַר השעה 14:00 ולפיכך ובהתאם לתקנה 497א לתקנות סדר הדין האזרחי, יש לראותו כאילו התקבל ביום שלמחרת; וכי המסמך אינו חתום בחתימה ידנית, אלא רק שמו של המפקח מודפס עליו.
 
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר ש' בורנשטין, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).
השופט ד"ר בורנשטין קבע, כי ההלכה הנוהגת היום, בהתאם להלכה בעניין נאמן (ע"א 3929/13) היא שהמועד הקובע לצורך בחינת השלמת מלאכת השומה הוא מועד משלוח השומה.
השופט ד"ר בורנשטין הוסיף וקבע, כי הוא אינו נדרש לשאלה האם שליחת מסמך שומה באמצעות הפקס מהווה "משלוח" לעניין זה, שכּן המערער אינו טוען שלא ניתן בשום מקרה לשלוח שומה באצעות הפקס, אלא כי אין מדובר ב"שומה". עם זאת, השופט בורנשטין קבע, כי לגישתו לא ניתן לומר כי משלוח שומות במכשיר הפקס או באמצעות המייל מהווה דרך פסולה מעיקרא וכי רק משלוח באמצעות הדואר מהווה "משלוח" העוצר את תקופת ההתיישנות.
השופטת ד"ר בורנשטיין דחה את טענת המערער לפיה לא ניתן להתייחס למסמך שנשלח כ"שומה", שכּן מדובר רק במסמך נימוקי השומה. זאת, מהטעם שאותו מסמך כולל (בניגוד לנסיבות עניין דביר (ע"מ 32858-02-12)) את כל הנתונים הרלבנטיים למעט הסכום הסופי לתשלום המורכב מסכום הקרן (כרשום במסמך) ומתוספת של הפרשי הצמדה וריבית.
השופט ד"ר בורנשטין הוסיף וציין, כי הגם שכעניין של סדרי עבודה תקינים היה על המשיב לוודא הגעת הפקס ליעדו ולערוך תרשומת בנושא, הרי שמשעה שאין מחלוקת שהפקס אכן נשלח והתקבל במועד הרלבנטי, אין לאותן נסיבות כדי לאיין את משלוח הפקס.
לבסוף, הביע השופט ד"ר בורנשטין מורת רוח מהתנהלותו של המשיב המוציא שומה סמוך ממש לרגע האחרון של תקופת ההתיישנות, וזאת למרות דברי הביקורת שהושמעו בעניין זה על-ידי בית-המשפט העליון בעניין סמי.
 
פסק-הדין בעניין הר שמש
עניינו של פסק-הדין בעתירתו של עו"ד משה הר שמש לבית-המשפט בבקשה להצהיר על בטלות הנוהל של רשות המסים המאפשר, לטענתו, לפקידי המס לערוֹך קיזוזי מסים שלא בהתאם לחוק קיזוז מסים, תש"ם–1980, במסווה של עיקול לפי פקודת המסים (גביה).
עתירה זו נעשתה לאחַר שהעותר חזר בו מעתירה שהגיש בעניין זה לבית-המשפט העליון בשבתו כבג"ץ (בג"ץ 6812/14), כשבפסק-הדין של בית-המשפט העליון נקבע, כי "בעצתנו וייעוצנו חזר בו העותר מעתירתו תוך שמירת זכותו לפנות לערכאה האזרחית המוסמכ. העתירה נדחית, לא יהיה צו להוצאות".
 
בית-המשפט המחוזי בירושלים, מפי השופט א' דורות, קבע כי דין העתירה להימחק על הסף (קישור לפסק-הדין).
 
פסק-הדין בעניין ש.י. סימון אחזקות בע"מ
במבזק מיום 11.2.2015 נדרשנו לפסק-הדין של בית-המשפט העליון בעניין חב' ש.י סימון אחזקות בע"מ (קישור לפסק-הדין) (למַעבר למבזק לחצו כאן).
פסק-הדין עוסק בשני ערעורים על פסק-הדין של נשיא בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע, השופט י' אלון, בע"מ 51878-12-10 (קישור לפסק-הדין): האחד, ע"א 8150/11, שהוגש על-ידי חב' ש.י סימון אחזקות בע"מ; והשני, ע"א 8251/11, שהוגש על-ידי מנהל מע"מ אשדוד.
 
בעקבות פסק-הדין, פנתה המערערת למשיב בבקשה לקלוט דוחות תקופתיים מתַקנים המתייחסים לשנות-המס 2004–2010. בעקבות סירובו של המשיב הגישה המערערת ערעור לבית-המשפט המחוזי.
 
בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע, מפי השופט ד' גדעון, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
 
ההחלטה בעניין אפוקסי ייבוא ושיווק
עניינה של ההחלטה בבקשת המשיב, פקיד-שומה חולון, להורוֹת למערערת להפקיד בקופת בית-המשפט ערובה הולמת להבטחת הוצאות המשיב, אם יִזכה בדין. זאת, בהתבסס על סעיף 353א לחוק החברות ועל תקנה 519 לתקנות סדר הדין האזרחי.
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופטת י' סרוסי, קיבל את הבקשה (קישור להחלטה).
 
ההחלטה בעניין פחמאווי
עניינה של ההחלטה בבקשת המערער שכותרתה "בקשה למחיקה/דחייה על הסף של חלק מהשומה מחמת התיישנות ו/או העדר סמכות מטעם המשיב".
לטענת המערער-המבקש, שומת התשומות שהוציא המשיב (מנהל מע"מ חדרה) נשלחה אל מיַיצגו של המבקש לאחַר המועד הקבוע בדין ועל-כן על-פי הלכת סמי (ע"א 5954-04) היא התיישנה.
המשיב, לעומת זאת, טען שטענת ההתיישנות לא הועלתה בהזדמנות הראשונה אלא רק במהלך ישיבת קדם המשפט. עוד טען המשיב, שהשומה נשלחה למבקש בדואר רשום אך דבר הדואר לא נדרש על-ידי המבקש.
 
בית-המשפט המחוזי בחיפה, מפי השופטת א' וינשטיין, דחה את הבקשה (קישור להחלטה).
בראשית הדברים, הִבהירה השופטת וינשטיין, כי יש להבדיל בין התיישנות המבוססת על הוראות חוק ההתיישנות שהינה התיישנות דיונית לבין התיישנות מהותית, שכּן רק לגבי הראשונה קובע הדין חובה להעלאת טענה כזו בהזדמנות הראשונה. בכל הקשור והמתייחס לדיני המס, ובכלל זאת תקופת ההתיישנות בת חמש השנים (ממועד הגשת הדו"ח) הקבועה בחוק מע"מ לגבי הוצאת שומה לפי מיטב השפיטה – קבעה השופטת וינשטיין – תקופת ההתיישנות יוצרת התיישנות מהותית, ולא מחסום דיוני, וממילא אין לקבל את טענת המשיב כי אי-העלאת טענת התיישנות ביחס למועד הוצאת השומה בהזדמנות הראשונה, יש בה, כשלעצמה, כדי להוביל לדחיית טענת ההתיישנות.
לגופו של עניין, קבעה השופטת וינשטיין, כי לא רק שמתעורר ספק באשר לגרסת המבקש לעניין אי-קבלת ההודעה על השומה, אלא שהמועד הרלבנטי לבחינת סיום עריכתה של שומה הוא המועד בו נשלחה השומה לנישום, ולא למועד קבלתה. זאת, בהתאם להלכת נאמן (ע"א 3929/13).
 
הצעת חוק לתיקון 229 לפקודה
במסגרת תיקון 196 לפקודת מס הכנסה, תוקנה הפקודה ונקבע בסעיף 9(2)(א1) שבה, כהוראת-שעה, כי רשות מקומית שמחזיקה באמצעי שליטה בתאגיד מים וביוב תהיה פטורה ממס על הכנסה מדיבידנד המשתלם לה על-ידי אותו תאגיד בשנים 2011 עד 2015, וכן תהיה פטורה ממס בְּשל הכנסה מריבית שנצברה באותה תקופה על הלוואות בעלים שנָתנה הרשות המקומית לאותו תאגיד.
במקביל, תוקן בתיקון עקיף חוק תאגידי מים וביוב, התשס"א–2001, ונקבע בסעיף 13א שבו, כהוראת-שעה, כי בשנים 2011 עד 2015 הכנסה של תאגיד מים וביוב שרשות מקומית מחזיקה בכל אמצעי הַשליטה בו, תהיה פטורה ממס חברות.
 
בהקשר זה נבקש לעדכנכם, כי פורסמה הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 229) (פטור ממס לרשות מקומית על הכנסה מדיבידנד או מריבית והפרשי הצמדה מאת תאגיד מים וביוב), התשע"ז–2016 (קישור להצעה).
היות שבהצעת חוק התכנית הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו-2018, התשע"ז–2016 (קישור להצעה) הוצע לתקן את סעיף 13א לחוק תאגידי מים וביוב ולהאריך את תקופת הפטוֹר ממס חברות לתאגיד מים וביוב כאמור עד סוף שנת-המס 2018, מוצע בהצעה הנוכחית להאריך בהתאמה את התקופה שבהּ יינתן פטוֹר ממס לרשות מקומית שהתאגידים האמורים נמצאים בשליטתה, לפי סעיף 9(2)(א1) לפקודה, עד תום שנת-המס 2018.