לוגו אלכס שפירא ושות׳

הכללת הוצאות אופציות לעובדים בחישוב ה-Cost+; מע"מ במכירת פירות וירקות; מיסוי דיבידנד מרווחי שערוך; פחת מואץ לציוד תעשייתי; הפקדת ערבות להבטחת הוצאות

30/12/2015

הוראת פרשנות בנושא החבות במע"מ במכירת פירות וירקות
מחלקת מע"מ (בראשות רו"ח (משפטן) ג' גרינברג) שבחטיבה המקצועית ברשות המיסים פרסמה הוראת פרשנות חדשה שעניינה בחבות במע"מ במכירת פירות וירקות (קישור להוראה).
 
בגדרהּ של ההוראה מובא ניתוח של הוראות סעיף 30(א)(13) לחוק מע"מ ותקנה 8 לתקנות הקובעות חבות בשיעור אפס על מכירת פירות וירקות והתנאים המצטברים לחבות בשיעור אפס כאמור כמו גם ניתוח הסוגיות המשיקות הבאות: מכירת "דמן" (מכירת יבול עתידי), ייבוא פירות וירקות, מכירה באריזות, החבות בגין שירות משלוחים (של פירות וירקות) ומענקים בידי מי שעסקו מכירת פירות וירקות.
 
חוזר מקצועי בנושא פחת מואץ לציוד שבבעלות חברה תעשייתית
תקנה 2(ב)(1) לתקנות מס הכנסה (תיאומים בשל אינפלציה) (שיעורי פחת), התשמ"ו–1986 ("התקנות")* קובעת, כי חברה תעשייתית שבבעלותה ציוד המשַמש במפעל תעשייתי רשאית לבחוֹר בין חישוב פחת בשיעור הנגזר מכמות המשמרות במפעל בהן מופעל הציוד (משמרת אחת, שתי משמרות או שלוש) על-פי הקבוע בתקנה 2(א)(7) לתקנות לבין פחת המושפע אף הוא ממספר המשמרות בהן הציוד מופעל אך בהתאם לשיטת היתרה הפוחתת כקבוע בתקנה 2(ב)(3) לתקנות.
* נזכיר, כי הוראות חוק התיאומים אמנם בוטלו בתיקון 20 לחוק זה (קישור לתיקון), אך במסגרת תיקון זה נקבע כי התקנות לפי סעיף 3(א) לחוק – ובכללן התקנות בהן עסקינן – תמשכנה לחול.
 
בהקשר זה נבקש לעדכנכם, כי היום פורסם חוזר מס הכנסה 4/15 (קישור לחוזר), בגדרו נקטה רשות המיסים פרשנות תכליתית (ועל כך יש לברך) לפיה יש לאפשר את ניכוי הפחת המואץ לפי תקנות 2(א)(7) ו-2(ב)(2) דלעיל לכל ציוד שבבעלותה של חברה תעשיתית (המשַמש במפעל תעשייתי) בהתאם למספר המשמרות המתקיימות במפעל בהן הציוד שימש והופעל, וזאת ללא תלות בקיום בלאי יוצא מהרגיל (דהיינו, לרבות בגין ציוד שאינו מתבלה במיוחד בְּשל תוספת משמרות עבודה).
 
פסק-הדין בעניין אירג' סעדטמנד
עניינו של פסק-הדין בשאלת סיוּוגו של תקבול ששולם למערערים כדיבידנד שמקורו ברווחי שערוך על-ידי החברה שאת מניותיה מכרו בסמוך לאחַר חלוקת הדיבידנד כאמור, וזאת במסגרת עסקת "נטו": האם כדיבידנד כטענת המערערים, או שמא חלק מהתמורה כטענת המשיב (פקיד-שומה רחובות). לחלופין, טען המשיב, כי לאור רצף הפעולות, סמיכות הזמנים ומהותה הכלכלי האמיתי של העִסקה, מדובר בעסקה מלאכותית כמשמעותה בסעיף 86 לפקודה.
סוגיה נוספת במחלוקת נוגעת לשומת תושב-חוץ על-ידי מיופה כח בהתאם להוראות סעיף 108 לפקודת מס הכנסה: לטענת המשיב, המערערים הינם מיופי כח של בעלי המניות הנוספות בחברה שהינם תושבוֹת-חוץ, ועל-כן יש לערוך שומות תושבוֹת-החוץ למערערים. המערערים, לעומת זאת, טוענים כי סעיף 108 לפקודה אינו חל על מס רווחי הון וכי יפויי הכח מטעם תושבוֹת-החוץ ניתן למערערים לצורכי מכירת המניות בלבד.
 
בית-המשפט המחוזי מרכז-לוד, מפי השופט ד"ר א' סטולר, דחה את הערעור בכל הקשור לסוגיית הכללת הדיבידנד במסגרת התמורה (קישור לפסק-הדין).
בראשית הדברים, נדרש השופט ד"ר סטולר לשאלה, האם יש לראוֹת את טענות המשיב כ"סיווג מחדש" של העִסקה או כ"עסקה מלאכותית" כמשמעות היגד זה בסעיף 86 לפקודה, וקבע, כי מדובר בסיווג מחדש ולפיכך נטל ההוכחה הוא על כתפי המערערים.
לגופו של ענין, קבע השופט ד"ר סטולר, כי בחינת הראיות שהוצגו בתיק מצביעה על מספר סממנים לכך שתשלום הדיבידנד מהווה חֵלק מהתמורה בגין מכירת מניות החברה ובכללם העובדה שמדובר בעסקת נטו שהותוותה על-ידי הרוכשת ושלחברה לא היו מקורות מימון נזילים לצורך חלוקת הדיבידנד ועל-כן נלקחה הלוואה בנקאית שמומנה למעשה על-ידי הקונה (וראו בהקשר זה את סוגיית הרחבת החזית, בע' 29 ואילך לפסק-הדין).
באשר לשאלת היותם של המערערים ברי-שומה וברי-חיוב לגבי שומות תושבוֹת-החוץ, קבע השופט ד"ר סטולר כי נפלו פגמים מינהליים בהליך עריכת השומה באשר להפעלת סעיף 108 לפקודה, אך יהיה זה מרחיק לכת לקבל בְּשל כך את הערעור. בהתאם, החליט השופט ד"ר סטולר להחזיר את הדיון למשיב על-מנת שידון בטענותיו של המערערים בכל הקשור והמתייחס לשומת תושבוֹת-החוץ תוך בירור השאלות העובדתיות שלא התבררו די צרכן.
 
פסק-הדין בעניין קונטירה טכנולוגיות בע"מ
חברת קונטירה טכנולוגיות בע"מ ("המערערת") עוסקת במחקר ופיתוח עבוּר חברת האם שלה (100%) ("חברת האם") המאוגדת במדינת דלאוור שבארה"ב.
בהסכם שנכרת בשנת 2005 ("ההסכם") בין המערערת לבין חברת האם נקבע, כי תמורת שירותי המחקר והפיתוח שתבצע המערערת עבוּר חברת האם תשלם האחרונה למערערת את הוצאותיה בקשר לכך ("הוצאות הביצוע") בהפחתת הוצאות להפרשות סוציאליות של עובדי המערערת ובצירוף 7% מהוצאות הביצוע. דהיינו, הצדדים התקשרו בעסקה מסוג + Cost.
בהקשר זה יצוין, כי המערערת הגישה למשיב חקר שוק (כקבוע בתקנה 2 לתקנות מס הכנסה (קביעת תנאי שוק), התשס"ז–2006), לפיו שיעורי הרווח מהוצאות הביצוע ב"טווח הבין-רבעוני" נעים בין 4.5% לבין 15.3%.
בשנים 2009 ו-2010 הקצתה חברת האם לעובדי המערערת אופציות הניתנות למימוש למניות חברת האם. בעקבות זאת, נערך בשנת 2010 בין המערערת לבין חברת האם תיקון להסכם, בגדרו סוכם כי הָחל מיום 1.1.2008 הוצאות הביצוע לא תכלולנה (לעניין חישוב התשלום המגיע למערערת) את עלות הקצאת האופציות דלעיל (המערערת יישמה את תקן חשבונאות 24 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ורשמה את עלות האופציות כהוצאה; ואילו בדו"חות ההתאמה למס דיוְוחה המערערת על הקצאת האופציות לפי מסלול "רווח הון" ללא ניכוי ההוצאה הכרוכה בהקצאה).
לטענת המשיב, פקיד-שומה תל-אביב 3, נטרול ההפרשות הסוציאליות ועלות הקצאת האופציות מקטין את הרווח מהוצאות הביצוע מ-7% ל-1.73% ושיעור זה חורג מטווח הרווח המקובל בעסקות דומות בין צדדים שאין ביניהם יחסים מיוחדים. על-כן, קבע המשיב, כי בהתאם להוראות סעיף 85א לפקודת מס הכנסה (שעניינו ב"מחירי העברה"), יש לכלוֹל בחישוב הרווח מהוצאות הביצוע את שווי האופציות (המשיב לא כָּלל בחישובו גם את ההפרשות הסוציאליות מחמת טעות).
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט מ' אלטוביה, דחה את הערעור (קישור לפסק-הדין).
השופט אלטוביה קבע, כי אין חובה כי סיווג תשלום שהוציא נישום יהא זהה לסיווג התקבול אצל מקבל התשלום ואין בעובדה שהמערערת בחרה במסלול ההוני שלפיו היא אינה זכאית לנכות את שווי האופציות מהכנסותיה כדי לגרוֹע מהיותן של הוצאות אלו הוצאות בייצור הכנסה המותרות בניכוי לצורכי מס.
עוד קבע השופט אלטוביה, כי יש לראות בהסכמה המקורית שהייתה בין המערערת לבין חברת האם לכלוֹל את שווי האופציות בהוצאות הביצוע בבחינת "מעשיך יעידו", דהיינו, ההסכמה המקורית של הצדדים מלמדת שבזמן אמת היה מקובל לכלוֹל את שווי האופציות בהוצאות הביצוע ורק בדיעבד שינו הצדדים את תנאי העִסקה באופן שיש בו כדי להסיט רווחים מהמערערת לחברת האם.
בנוסף, קבע השופט אלטוביה, כי המסקנה שיש לכלוֹל את שווי האופציות בהוצאות הביצוע נתמכת בכללי החשבונאות הרלבנטיים, דהיינו בתקן 24 שצוין לעיל; וכי יש לחשב את השווי האמור בהתאם לאותם כללי חשבונאות ולא על-פי חוות-הדעת הכלכלית שהמציאה המערערת מטעם פרופ' ח' אסיאג.
לאור האמור, ובהיעדר חקר שוק רלבנטי לעניין נטרול שווי האופציות מהוצאות הביצוע, קבע השופט אלטוביה, כי בדין התערב המשיב בתנאי ההסכם, הן לגבי שווי האופציות והן לגבי ההפרשות הסוציאליות.
 
ההחלטה בעניין ג'ורדאל בע"מ
עניינה של ההחלטה בבקשת רשות ערעור שהגישה המבקשת, ג'ורדאל בע"מ, על החלטת בית-המשפט המחוזי בבאר-שבע (השופט ג' גדעון), בגדרהּ חויבה המבקשת להפקיד ערובה בסך 35,000 ש"ח מטעם המבקשת ובנוסף ערבות מטעם בעלי מניותיה בסך 70,000 ש"ח כתנאי להגשת ערעור על שומה שהוציא לה המשיב, מנהל מע"מ באר-שבע. זאת, בהתאם להוראות סעיף 353א לחוק החברות ולחלופין מכח הוראות תקנה 519 לתקנות סדר הדין האזרחי.
 
בית-המשפט העליון, מפי השופט נ' סולברג, דחה את הבקשה (קישור להחלטה), תוך שהוא קובע כי אין מקום להתערב בהחלטת בית-המשפט המחוזי.
עוד קבע השופט סולברג, הגם שמבלי לקבוע מסמרות באשר להיקף תחולתה של הוראת סעיף 353א לחוק החברות, כי יש טעם טוב והיגיון רב בעצם החלת הוראה זו על ערעורי מס.*
* ראו בעניין זה, את פסק-הדין של השופט מ' אלטוביה בעניין תות אירופה בע"מ (קישור לפסק-הדין) ואת פסק-הדין של השופט י' אטדגי בעניין אברת – ניהול וסחר בע"מ (קישור לפסק-הדין).