לוגו אלכס שפירא ושות׳

פסיקה חדשה: חבות במע"מ בשיעור אפס לגבי כתיבת ספרי תורה; האם ניתן להחיל על כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ) את מדרגות המס הרגילות?

07/01/2015

פורסמו שני פסקי-דין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב.
 
פסק-הדין בעניין עוזרי (קישור לפסק-הדין)
המערער הינו עצמאי שעיסוקו סופר סת"ם, הכותב ספרי תורה בארץ ובחו"ל.
במסגרת עיסוקיו, כותב המערער ספרי תורה גם עבוּר חברי קהילת יוצאי העיר עדן* שמתגוררים בלונדון, וזאת לפי הזמנות של חברים מסוימים הנמנים על הקהילה.
* עיר נמל בתימן שהייתה בעבר בירתה של דרום תימן ובה התגוררה קהילה גדולה של יהודים שלימים היגרו ברובם לאנגליה ובעיקר ללונדון.
במהלך השנים, התוודע המערער, שאינו נמנה על יוצאי עדן, על קהילת עדן שבלונדון וכתב עבוּר חֵלק מחבריה ספרי תורה לפי הזמנות ייעודיות. במסגרת זו, קיבל המערער הזמנה מחָבר פלוני של הקהילה לכתוב עבורו ספר תורה, עבודה הנמשכת כמספר חודשים.
עם סיום הכתיבה, לקח המערער עִמו לטיסה את יריעות ספר התורה ואילו "תיק" ספר התורה נשלח לחו"ל בדואר בינלאומי.
המערער הוציא חשבונית מס/קבלה על כל עסקה של כתיבת ספר תורה למזמין ולפיה המע"מ הינו בשיעור אפס מהטעם שמדובר, לשיטתו, בשירות לתושב חוץ.
ברם, בעקבות ביקורת שגרתית שערך המשיב, מנהל מע"מ גוש דן, לספרי המערער, קבע המשיב, כי אין מדובר במתן שירות אלא במכירה החייבת במע"מ בשיעור מלא, וזאת מהטעם שהמערער לא הצטייד ב"רשימוני ייבוא" כקבוע בסעיף 30(א)(1) לחוק מע"מ.
המערער השיג על השומה, אך השגתו נדחתה. מכאן הערעור.
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי ס' הנשיאה השופט א' אורנשטיין, קיבל את הערעור. 
השופט אורנשטיין בָּחן את הגדרות המונחים "מכר" ו"שירות" כמו גם את ההבדל בין אספקת שירותים לבין מכירת טובין וקבע, כי הגם שקו הגבול במקרה דנא בין שני סוגי העִסקות אינו דיכוטומי, יש לבוא לקראת המערער וכי יש להעדיף את המהות הכלכלית של העִסקה לעומת הצורנית וגם בכך  טעם לקבלת עמדתו.
לגופו של עניין, קבע השופט אורנשטיין, כי:
  • על-פי ההלכה מדובר בהזמנת שירות של מומחה שיבצעו במקום במקום המזמין בחויב על-פי דין תורה לבצעו אך הדבר נמנע הימנו מחמת היעדר כישורים;
  • מהעדויות שהובאו בפני בית-המשפט עולה כי מדובר בשירות של מומחה לכתיבת ספר תורה במקום המזמין, ומשכך אין עסקינן במכירה של מוצר כמות שהמשיב טוען;
  • עיקר העלות הכרוכה בכתיבת הספר היא עצם הכתיבה ולא חומרי הגלם, וממילא יישום מבחן עלויות הייצור לצורך סיווג העִסקה הנבחנת מלמד שעסקינן במתן שירות ולא במכר, בהינתן שעלויות הייצור הן שוליות לעומת העבודה;
  • טעמים נוספים התומכים בקבלת הערעור הם התנהלות הצדדים במשך השנים: המערער דיוַוח במהלך השנים על כך שמדובר במתן שירות כאשר המשיב קיבל את הדיווחים ונמנע מלתקנו ולהתסייג מהם; ואילו בהמשך, ולאחַר שהמשיב הביע את עמדתו שמדובר במכר ולא בשירות, פעל המערער להצטייד ברשימוני ייצוא;
  • אין בהלכת אתא (ע"א 384/81) כדי להביא למסקנה שונה וכי קיים שוני ניכר בין אספקת ארוחות מוכנות לבין כתיבת ספר תורה;
  • אומנם ספר תורה הוא מוצר מוחשי ולא מופשט, אך אין הדבר אומר שכל אימת שמדובר בעסקה הכרוכה במוצר משמע שסיוּוגה הוא "מכר" ולא "שירות".
פסק-הדין בעניין טורק (קישור לפסק-הדין)
במבזק מיום 26.12.2013 דיוַוחנו אודות פרסום פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בחיפה בעניין כהן ואח' (קישור לפסק-הדין), שם דחה בית-המשפט המחוזי בחיפה (ס' הנשיא, השופטת ש' וסרקרוג) את טענת המערערים, שהועסקו על-ידי משרד ראש הממשלה ונשלחו לשליחות בחו"ל, לפיה הם זכאים להחיל על כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ), התשמ"ב-1982 ("הכללים") את שיעורי המס הקבועים בסעיף 121 לפקודה חֵלף שיעורי המס הקבועים בכללים.
 
סוגיה דומה התעוררה בעניין טורק שהובא בפני בית-המשפט המחוזי בתל-אביב ופסק-הדין בעניין ניתן לפני מספר ימים.
באותו מקרה, מדובר היה בתושב ישראל שהֵחל לעבוד בספטמבר 2011 מטעם משרד החוץ בשגרירות ישראל בטוקיו.
משרד החוץ חישב את משכורתו וניכה מס במקור בהתאם לכללים, כאשר שנת-המס שבמחלוקת היא 2011 במהלכה שולמה למערער משכורת בגין 4 חודשים בלבד, ועל-כן מדרגות המס שלפיהן חושב המס הופחתו לשליש כמתחייב מהכללים וממילא הביאו לחבות מס גבוהה יותר בהשוואה למס שהיה מחושב לפי סעיף 121 לפקודה.
המשיב, פקיד-שומה תל-אביב 3, דחה את בקשת המערער להחיל את שיעורי המס הקבועים בסעיף 121 לפקודה על הכנסותיו. מכאן הערעור.
 
בית-המשפט המחוזי בתל-אביב, מפי השופט י' אטדגי, דחה את הערעור ללא חיוב בהוצאות. 
השופט אטדגי ניתח בהרחבה את הוראות סעיף 67א לפקודת מס הכנסה (מכוחן הותקנו הכללים) ותכליתן וכן את הוראות הכללים וקבע שאין לקבל את טענות המערער לפיהן יש להחיל את שיעורי המס הקבועים בסעיף 121 ובכלל זאת את הטענה לפגיעה בקניינו לפי חוק יסוד: כבוד האדם וחרותו.
עוד קבע השופט אטדגי, כי אין לקבל את טענתו החלופית של המערער, בהסתמך על פסק-הדין בעניין רפאל (ע"מ 1235/06), לפיה מאחַר ועבודתו בחו"ל הייתה בשגרירות ישראל והיות שהשגרירות נחשבת בחוק הבינלאומי כשטח טריוטוריאלי של אותה מדינה הרי שהשֹתכרותו מעבודתו זו היא כהשֹתכרות שנעשתה בישראל. זאת, לא רק מהטעם שהערעור באותו עניין דן בשאלת מקום החבות במס על ההכנסה שהפיק המערער דשם, אלא גם שיישום הוראות סעיף 4א לפקודה על תחולת הכללים יביא לכך שאֶלה לעולם לא יחולו על עובד שנשלח לעבוד בחו"ל מטעם המדינה, ותוצאה זו אינה מתקבלת על הדעת.
תשומת לבכם להערתו של השופט אטדגי (סעיף 20 לפסק-הדין), לפיה גם אם היה מתקבל הערעור היה צריך להתחשב בכך שלפחות חֵלק מהמס שהמערער חויב בו גוּלם על-ידי מעבידו (משרד החוץ), כך שלא הוא שהיה זכאי להשבת אותו חֵלק אלא מעבידו.