מיסוי מקרקעין

מבזקים, חדשות ועדכונים במיסוי מקרקעין

מס רכישה ברכישת מניות איגוד מקרקעין

אתמול (14.1.2020) ניתן פסק-הדין של ועדת-ערר מיסוי מקרקעין שליד בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין חברת גב-ם לקרקעות בע"מ.

העוררות, חברת גב-ים לקרקעות בע"מ ואמות השקעות בע"מ, תכננו להקים על מקרקעין בתל-אביב שבבעלותן את פרוייקט המשרדים היוקרתי TOHA.
בין השטחים שבבעלות העוררות הִפרידה חלקת קרקע בבעלות צד שלישי, שעליה בניין ישן (ששימש כמוקד לרפואה דחופה) שעמד בחזית המבנה שתוכנן ועל אחד מצירי התנועה המרכזיים הצמודים למתחם העוררות.
חלקת הקרקע האמורה הוחכרה על-ידי עיריית תל-אביב לחברה ("החברה") הנחשבת לאיגוד מקרקעין ומלבדה לא היו לחברה זו נכסים נוספים לצורכי חוק מיסוי מקרקעין.*

* במועד הרכישה, הייתה לחברה זכות חכירה לתקופה שכבר הסתיימה בשנת 2010 וכן אופציה לחַדש את החכירה לתקופה של 49 שנים נוספות (עד לשנת 2059) בכפוף לתשלום נוסף לעירייה.

בשנת 2015 רכשו העוררות את מניות החברה בתמורה כוללת של כ-37.4 מיליון ש"ח,* אך דיווחו למשיב (מנהל מיסוי מקרקעין) על שווי לצורך מס רכישה בסך של כ-20 מיליון ש"ח, המשַקף לגישתן את שווי השוק של הקרקע.

* יצויו, כי העוררות התחייבו לשלם בעד המניות סך של 29 מיליון ש"ח וכן לשאת בתשלום המיסים שיוטלו על המוֹכרים לפי הדין. לימים, מס השבח בקשר לעסקה הגיע לסך של כ-8.4 מיליון ש"ח, כך שהתמורה החוזית המגולמת הסתכמה לסך של כ-37.4 מיליון ש"ח ושווי המכירה לצורכי מס שבח שדוּוח על-ידי העוררות בשם המוֹכרים אכן היה בסך האמור.

לטענת העוררות, התמורה החוזית שהסכימו לשלם עולה בהרבה על ערך המקרקעין ומבטאת את רצונן לסלק את הבניין שהיווה לתפיסתן "מטרד" שפגע בנראות הפרוייקט המפואר שביקשו להקים. כך, לשיטתן, היכולת לסלק את הבניין אינה חלק מהזכות במקרקעין וממילא אין לחיֵיב את התשלום העודף ששילמו בעדה במס רכישה. לשון אחר, במניות החברה אשר נרכשו על-ידי העוררות היו גלומות, אליבא דהעוררות, שתי זכויות נפרדות: הזכות במקרקעין וכן היכולת לפַנות את הבניין ולשלוט על חזות סביבת המתחם.
המשיב דחה את שומת העוררות וסבר שיש להעמיד את שווי הקרקע בהתאם לתמורה החוזית ששולמה על-ידיהן, דהיינו 37.4 מיליון ש"ח (על-בסיס גילום מלא).

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופט ה' קירש – בהסכמת חבר הוועדה עו"ד י' אלקיס וכנגד חוות-דעתו החולקת של חבר הוועדה עו"ד ושמאי מקרקעין ד' מרגליות – דחתה את הערר (קישור לפסק-הדין).

השופט קירש קבע, כי לא מצא בחומר הראיות – ובכלל זאת, בהסכם המכר, בדיווח למשיב, במצגי העוררות (שהינן חברות ציבורית) לבורסה – בסיס עובדתי-אובייקטיבי לכך שהעוררות אכן רכשו מהמוֹכרים זכות נוספת פרט לקרקע (והבניין שמעליה).
עוד ציין השופט קירש, כי אף אם יונח לטובת העוררות כי חלק מהתמורה הכוללת אכן שוּלם עבוּר השגת הַשליטה בקרקע על-מנת להביא להריסת הבניין הישן, הרי יכולת זו להסיר את הבניין ולשלוט במראה המתחם וסביבתו היא אך תוצאת לוואי של רכישת הזכות במקרקעין.
בנוסף, קבע השופט, כי אף אם יקבל את גרסת העוררות כי פעלו בעיקר ממניע סובייקטיבי (הסרת המפגע הנטען) ולא מתוך שיקול אובייקטיבי יותר (כגון: השגת זכויות בניה נוספות), אין בכך כדי להועיל להן. שכּן, העניין הסובייקטיבי המיוחד שרוכש מסוים מוצא בנכס פלוני אינו משנה את מהות הנכס וטיב הזכויות הנרכשות.
לאור כל זאת, קבע השופט קירש, כי באמצעות קניית מניות החברה, רכשו העוררות זכות אחת הכפופה להוראות חוק מיסוי מקרקעין, והיא האופציה לחידוש החכירה של הקרקע; וכי זכות זו טמנה בחוּבּה גם את האפשרות להרוס את הבניין.

השופט קירש המשיך ונדרש לשאלה, האם שווי הזכות ייקָבע לפי שווי השוק הנמוך יותר, כטענת העוררות (הסוברות, כי יש להחיל את מס הרכישה לפי שווי השוק האובייקטיבי, וזאת בהתאם ל"כלל" הקבוע ברישא להגדרת המונח "שווי"), או על-בסיס התמורה החוזית ששולמה בפועל, כטענת המשיב.
השופט ציין, כי מהראיות שהוצגו בפניו עולה, כי במוקד המשא-ומתן לרכישת המניות עמדה הקרקע (ולא המניות), כאשר התמורה החוזית ששולמה בסופו של יום לא הייתה מבוססת על תמחור מראש של מכלוֹל "היתרונות היחסיים הגלומים במניות" כלשון העוררות היום; כי ההבחנה הנטענת בין מחיר המניות לבין ערך הקרקע הועלתה לראשונה על-ידי העוררות לאחַר מעשה במסגרת הדיווח למשיב ושוני זה לא קיבל ביטוי בדיווח מצד המוֹכרים או בדוחות הכספיים של העוררות (לדברי המומחה מטעם העוררות, שנדרש לאופן בו טופלה העִסקה בדוחות הכספיים, ההשקעה במניות הוצגה בדוחות האמורים "לפי העלות [החוזית] הכוללת" מבלי שנעשות התאמות כלשהן בשלב זה); וכי גם לגישת העוררות, שווי הרכישה שעליו הצהירו העוררות בדיווח למשיב לא משַקף את שווי השוק "האמיתי" של הקרקע, שהוא נמוך עוד יותר, לטענתן.
באשר לקביעת ה"שווי", קבע השופט קירש – תוך שהוא מנתח, בין היתר, את תולדות החקיקה (ראו פס' 84–106 לחוות-דעתו של השופט) – כי במקרה דנא התקיימו מלוא התנאים לקביעת שווי העִסקה לפי חלופת התמורה החוזית שבהגדרת המונח "שווי" (בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין): (א) קיים הסכם כתוב; (ב) תום ליבם של הצדדים לעסקה לא היה שנוי במחלוקת; ו-(ג) לא התקיימו "יחסים מיוחדים" בין הצדדים (ראו פס' 79–83 לחוות-דעתו של השופט).
בנוסף, קבע השופט, כי חלופת התמורה החוזית (שבהגדרת המונח "שווי") לא נועדה לתת מענה רק לאותם מצבים שבהם התמורה החוזית נמוכה משווי השוק, ואפשר ליישמה גם בנסיבות שבהן המחיר החוזי עולה על שווי השוק; וכי אין הבדל בעניין זה בין קביעת השוֹוי לצורך הטלת מס רכישה לעומת קביעת השוֹוי בקשר לחיוב במס שבח.
לבסוף, נדרש השופט קירש לטענת העוררת לפיה במקרה הפרטי של רכישת מניות איגוד, אין תחולה לחריג להגדרת "שווי" ויש לאמץ בכל מקרה את שווי השוק. זאת, הן לאור לשון הוראות סעיף 9(ב)(1) לחוק מיסוי מקרקעין והן לאור מנגנון חישוב מס הרכישה. השופט דחה טענה זו.
בנוסף, דחה את השופט את טענתן החלופית הנוספת של העוררות כי מקום בו הגילום מביא לתוצאה העולה באופן משמעותי וניכר על שווי השוק, יש לקבוע את "שווי המכירה" לפי שווי השוק בלבד.

לאור כל האמור, קבע השופט קירש כי מס הרכישה בו חייבות העוררות ייקָבע לפי התמורה החוזית (אף אם היא עלתה על שווי השוק של הזכויות); וכי יש לחשב את התמורה החוזית כאמור על-בסיס גילום מלא לנוכח הסכמת העוררות לשאת במס השבח שיוטל על המוֹכרים.

כאמור, חבר הוועדה עו"ד י' אלקיס הצטרף לחוות-דעתו של השופט קירש, בעוד שחבר הוועדה הנוסף, עו"ד ושמאי מרגליות, הציע בדעת מיעוט לקבל את הערר.