האם פיצויים שנפסקו לטובת חברה קבלנית במסגרת הליכי בוררות בגין הפרת הסכם קומבינציה הם תמורה החייבת במע"מ?
זו השְאֵלה שהתעוררה בפרשת סדרון פרופרטיז לימיטד.
רקע עובדתי
המערערת, חברה קבלנית, התקשרה בעסקת קומבינציה עם הפטריארכיה היוונית אורתודוכסית של ירושלים ("הפטריארכיה") ביום 2.9.1995, להקמת מלון דירות על חטיבת קרקע בבעלות הפטריארכיה בשכונת אבו-טור בירושלים, תוך חלוקת הזכויות בנכס המוגמר בין הצדדים ("הסכם הקומבינציה").
לצורך הסכם זה, נכנסה המערערת בנעלי חברה אחרת, אלקונטרן בע"מ ("אלקונטרן"), שהייתה קשורה בהסכם קומבינציה קודם עם הפטריארכיה משנת 1980 – הסכם שלא יצא אל הפועל ("ההסכם משנת 1980"). כדי להיכנס לנעליה של אלקונטרן, שילמה המערערת לאלקונטרן ולשותפתה אפריקה-ישראל, סכום של 2,362,500 דולר בצירוף מע"מ ("התשלום לאלקונטרן"). בנוסף, שולמו דמי הסכמה לפטריארכיה כדי לאפשר את המחאת הזכויות.
כשלושה חודשים לאחַר החתימה על הסכם הקומבינציה בין המערערת לבין הפטריארכיה, התעוררו קשיים ביישומו. הפטריארכיה לא עמדה בהתחייבותה לחתום על בקשות להיתרי הבניה, ונמנעה מחתימה על מסמכים שנדרשו לשם העמדת ליווי בנקאי לפרויקט. על רקע זה, ביטלה המערערת את ההסכם ביום 6.2.1997.
לאחַר ביטול ההסכם, נקטה המערערת בהליכים משפטיים נגד הפטריארכיה, שהופנו להליך בוררות לפני נשיא בית המשפט העליון (בדימ') מאיר שמגר ("הבורר").
בפסק הבורר שאושר על-ידי בית המשפט המחוזי בירושלים ביום 5.12.2004, נקבע כי הפטריארכיה הֵפרה את ההסכם בין הצדדים הפרה יסודית וכי ביטול העסקה מצד המערערת היה כדין. הבורר חִייב את הפטריארכיה לפַצות את המערערת בסכום של 26,367,075 ש"ח בגין הוצאותיה והשקעותיה (כולל 5% הוצאות תקורה בסך 1,270,069 ש"ח) וכן סכום של 2,258,223 ש"ח בגין אובדן רווחים. בנוסף, נפסק, כי הטיפול בכל הנוגע לסוגיית המע"מ ייעשה בתיאום עם רשויות המס, ולפי הוראות החוק.
בשומת עסקאות שהוּצאה ביום 26.5.2005, קבע המשיב כי הפיצוי שנפסק לטובת המערערת במסגרת הליך הבוררות חייב במע"מ.
לאחַר שהשגותיה של המערערת על שומה זו נדחו על-ידי המשיב, היא הגישה ערעור לבית-המשפט המחוזי בתל אביב.
במסגרת הערעור נטען כי הפיצוי שנפסק לזְכות המערערת אינו עסקה שבגינהּ יש עילה לחיוב במע"מ.
לא הייתה מחלוקת בין הצדדים בנוגע לתשתית העובדתית שתוארה לעיל, כמו גם על הנתונים הבאים: המערערת נרשמה בחודש יוני 1996 כעוסק מורשה כמשמעותו בחוק. המערערת שילמה לאלקונטרן ולאפריקה-ישראל סכום של 2,362,500 דולר בצירוף מע"מ בתשלומים תמורת זכויותיהן בעסקת הקומבינציה, וקיבלה מהן חשבוניות מס בגין כל אחד מהתשלומים. המערערת ניכתה את חלקו העיקרי של מס התשומות הגלום בחשבוניות (773,040 ש"ח). בסמוך לביטול העסקה, המשיכה המערערת לשלם לאלקונטרן ואפריקה-ישראל את התשלומים שבהם התחייבה, אך פסקה מלקזז את מס התשומות בגין חשבוניות נוספות שהוצאו לה. המערערת שילמה מס רכישה בגין רכישת הזכויות מאלקונטרן. בנוסף, המערערת נָשאה בהוצאות נוספות למטרת קידום העסקה ובכלל זאת תשלום לאדריכל, דמי פינוי ועוד.
המערערת עדכנה את המשיב בדבר ביטול ההסכם וההליכים המשפטיים שבהם נקטה נגד הפטריארכיה. בעקבות העדכון על ביטול ההסכם בשנת 1997, פנה המשיב אל המערערת ודרש ממנה לסגור את תיק המע"מ. כמו-כן, דרש המשיב כי המערערת תשיב מס תשומות שנוכה על-ידה, בטענה שנותר בידיה ציוד גם לאחר הביטול. המערערת חלקה על טענה אחרונה זו.
הפלוגתאות שהועמדו להכרעת בית-המשפט קמא היו כלהלן: האם זכאי המשיב להשית על המערערת חיוב במע"מ בגין סכומי הפיצויים; האם לנוכח עמדותיו הקודמות של המשיב היה האחרון מנוע מלהוציא את השומה נשוא הערעור; האם התקיים מכר חוזר של הזכויות בקרקע מהמערערת לפטריארכיה; האם חייבת המערערת בנסיבות העניין בהשבת התשומות אותן ניכתה בגין החשבוניות שהוצאו לה בגין הוצאות הקשורות בביצוע העסקה; והאם פקעה התכנית המאושרת שחלה על הקרקע בסמוך לשנת 2000 (מחלוקת עובדתית).
פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי
בית-המשפט המחוזי בתל אביב-יפו (כב' השופטת ד' קרת-מאיר) קיבל את עמדת המשיב בשאלות המרכזיות שהועמדו להכרעתו, ודחה את הערעור.
ראשית, דחה בית המשפט את טענת המניעוּת שהעלתה המערערת, לפיה המשיב היה מנוּע מהוצאת שומה מעודכהת בעקבות הפיצויים שנפסק בפסק הבורר, וזאת לאחַר שהורה בעבר על סגירת תיק המערער במע"מ לאחַר כישלון העִסקה. נקבע כי אין מחלוקת שדרישת המשיב לסגור את תיקה של המערערת במע"מ הייתה בשלב מוקדם ולפני שהתבררו העובדות הרלוונטיות כפי שפורטו בפסק הבורר. המערערת אף ציינה במכתב ששלחה למשיב כי מעמד העסקה טעון בירור משפטי, וכי אין מקום לסגור את תיק המע"מ שלה. תיק העוסק של המערערת לא נסגר אלא הוקפא, ועם סיום ההקפאה דרש המשיב מהמערערת בחודש אוקטובר 2001 להגיש דו"חות שוטפים. כלומר, בניגוד לנטען על-ידי המערערת, המשיב לא הודה בשום שלב בכך שהיא אינה חייבת במע"מ בגין הפיצויים, ולכן אין מקום לטענה כי הוא מושתק לטעון זאת בשלב זה.
בהמשך, הסתמך בית-המשפט על הפּסיקה והספרות הנוגעת לתחולתו האקטיבית של ביטול הסכם מחמת הפרתו, וקבע כי יש להתייחס להתרחשויות שקדמו למועד הביטול כחלק ממערכת היחסים החוזית. בית-המשפט פסק, כי רוב התשלומים שהתקבלו אצל המערערת מידי הפטריארכיה במסגרת פסק הבוררות כרוכים בהתקשרות העסקית בין הצדדים, ולכן התקבלו במהלך עסקיה של המערערת, בהתאם להגדרה הקבועה בסעיף 1 לחוק מע"מ.
בנוסף, נתקבלה עמדת המשיב כי מהותם של הפיצויים שנפסקו בפסק הבורר הם פיצוי בגין הוצאות שהוצאו על-ידי המערערת במסגרת ההתקשרות החוזית שלה עם הפטריארכיה בהסכם הקומבינציה. בין היתר, הפנה בית המשפט קמא לקביעותיו של הבורר, שהתייחס לפיצויים כאל פיצויי קיום ולא כאל פיצויי הסתמכות, ואף פָּסק למערערת פיצויים בגין אובדן רווח.
בְּשל מסקנתו כי הפיצויים חייבים במע"מ, לא נדרש בית המשפט לשאלה אם המערערת חייבת בהשבת התשומות שניכתה בגין תשלומיה לאלקונטרן ואפריקה-ישראל.
פסק-הדין של בית-המשפט העליון
בית-המשפט העליון קיבל את הערעור באופן חלקי (ע"א 729/11).
באשר לטענת המניעוּת, לא מצא בית-המשפט העליון לנכון להתערב בקביעתו של בית-המשפט המחוזי. נקבע, כפי שצוין בפסק-הדין קמא, כי שני הצדדים היו ערים לכך שמתנהלים הליכים משפטיים בנוגע לביטול העסקה והשלכות ביטול זה לעניין החיוב במע"מ, והמתינו למעשה לסיומם, על-מנת שתוכל להתגבש עמדה סופית של המשיב באשר לעסקה. ואילו בסמוך לאחַר מתן פסק הבורר – שהבהיר את המצב המשפטי בנוגע לכישלון העסקה – תיקן המשיב את דרישתו ויידע את המערערת כי עולות שאלות בנוגע לחיוב הפיצויים במע"מ.
באשר לשאלת חיובם של הפיצויים במע"מ קבע בית-המשפט העליון, כי הגם שמקובלת עליו מסקנתו של בית-המשפט קמא (בהסתמך על פסק-הדין בעניין מבני פלס) – כי יש לחיֵיב במע"מ את ראשי הפיצויים העומדים כנגד פעולות שכבר בוצעו על-ידי המערערת במסגרת ההסדר החוזי, וניתן לראוֹת אותן כביצוע חלקי של "שירות" שהתחייבה המערערת לבצע במסגרת עסקת הקומבינציה – לא כך מסקנתו ביחס לראשי הפיצויים האחרים שנקבעו בפסק הבורר. ראשים אלה אינם נופלים בגדרי החבות במע"מ, משנמצא שאין מדובר בתשלומים שבוצעו במסגרת עסקת "שירות" או "מכר".
בית-המשפט העליון הוסיף וקבע, כי שאלת ניכוי מס התשומות – שלא נבחנה על-ידי בית-המשפט קמא – תוחזר לבחינתו על רקע מסקנה זו; וכי ככל שתהיה מחלוקת בנוגע לגובה הסכומים החייבים במע"מ מתוך כלל הפיצוי ששולם למערערת – יכריע בכך בית-המשפט המחוזי, על רקע הקביעות בפסק-דין זה.