שינויים בכללי הדיווח לרשות המיסים לרבות לגבי נאמנויות, עולים חדשים ותושבים חוזרים ותיקים

תזכיר והצעת החוק בעקבות הביקורת של הפורום העולמי לשקיפוּת וחילופי מידע למטרות מס

במבזק מס' 2065 מיום 25.2.2024 דיווחנו על פרסום תזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה ("התזכיר") (קישור לתזכיר), בגדרו מוצע לקבוע חובות דיווח שונות לרשות המיסים בעקבות הביקורת שביצע בישראל הפורום העולמי לשקיפוּת וחילופי מידע למטרות מס.*

* The Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes (קישור לדף הבית של ה-Global Forum).

בהמשך לכך, דיווחנו במסגרת מבזק מס' 2067 מיום 7.3.2024 על פרסום הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 270) (תיקונים להגברת השקיפות בדיני המס ולעמידה בדרישות בין-לאומיות בעניין חילופי מידע), התשפ"ד-2024 ("הצעת החוק" או "ההצעה") (קישור להצעת החוק).

וכך צוין בעניין בדברי-ההסבר להצעת החוק:
"ה-Global Forum הוא גוף הפועל תחת ארגון OECD ואחראי, בין השאר, על בחינת יישום החלפת מידע בין המדינות החברות בארגון ה-OECD (וגם כאלה שאינן חברות בו) מאז שנת 2000. הארגון עוסק ביישום תקנים בין-לאומיים בנושא שקיפות מס – תקן של חילופי מידע לפי בקשה (EOIR) וכן תקן של חילופי מידע אוטומטיים (AEOI) – והוא מבטיח את יישומם באמצעות מעקבים וביקורות עמיתים שהוא עורך באופן תדיר.
ה-Global Forum, עורך ביקורת על מצב חילופי המידע במדינת ישראל מאז שנת 2019, ובחודש מרץ 2023 הגיעה נציגות הארגון לישראל לביקורת פיזית. כחלק מהליך הביקורת נמצא שכיום, בחקיקת המס הישראלית, יש כמה ליקויים שבשלם החקיקה הישראלית אינה עומדת בדרישות התקנים הבין-לאומיים של ה-Global Forum. אם לא יתוקנו הסעיפים הנוגעים לעניין, ישראל צפויה להימצא בעלת ליקויים במסגרת הדוח שנערך בימים אלה. זאת בהמשך לליקויים שנמצאו בחקיקה הישראלית בדוח של ה-Global Forum 'Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes: Israel 2022 (Second Round, Phase 1)'.
הליקויים העיקריים שנמצאו הן בדבר נגישות רשויות המדינה למידע על אודות 'בעל שליטה סופי' (Ultimate Beneficial Owner) בישויות והסדרים משפטיים הנמצאים במדינה, העדר מידע בקשר לנאמנויות מסוימות הפועלות בישראל והעדר מידע בדבר עולים חדשים ותושבים חוזרים ותיקים (להלן – הליקויים).
טיוטת ההמלצות של הביקורת צפויה להתפרסם בסוף מרץ 2024, בהתבסס על המצב החוקי במדינה באותה עת. אם ישראל לא תעבור את ביקורת העמיתים שמבצע ה-Global Forum, היא תוגדר כמדינה שאינה מיישמת את המלצות הארגון באופן מלא (Partially Compliant).
נוסף על האמור, אם הליקויים שנמצאו לא יתוקנו וישראל לא תעמוד בדרישות הביקורת היא עתידה להיכנס ל'רשימה שחורה' של מדינות, הנערכת על ידי האיחוד האירופי בנושא אי-ציות. נכון להיום מופיעות ברשימה זו מספר מצומצם של מדינות, המהוות 'מקלטי מס'. על מדינות המצויות ברשימת אי-הציות מטיל האיחוד האירופי סנקציות כלכליות רבות, ובכלל זאת דרישה לניכוי במקור בשיעור גבוה על העברות כספים ממדינות האיחוד, כגון בדיבידנדים ובהשקעות. בשל האמור, יש חשיבות רבה בתיקון הליקויים שנמצאו בהקדם האפשרי ומכאן הצעת חוק זו."

תיקון 272 לפקודת מס הכנסה

בהמשך לכך, נבקש לעדכנכם כי הבוקר פורסם ברשומות חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 272), התשפ"ד-2024 ("התיקון") (קישור לתיקון).

במסגרת התיקון, בוצעו התיקונים שלהלן בפקודת מס הכנסה:

• נאמן כהגדרתו בפרק רביעי 2 בחלק ה לפקודת מס הכנסה, לרבות כל אדם שהחזיק בנכס הרשום על שמו לטובת אדם אחר, יחויב להגיש הודעה לפקיד-השומה על יצירת נאמנות שבמסגרתה החזיק בנכסים. בעקבות זאת, גם נאמנים שהיום אינם חייבים להגיש דיווח על הקמת הנאמנות לפי ההוראות הקיימות כיום בפקודה, יצטרכו להגיש דיווחים.
  עם זאת, אין בתיקון כדי לחיֵיב את אותם נאמנים בהגשת דוחות שנתיים על הכנסת הנאמנות ועל נכסיה מדי שנה בשנה, אלא רק לחיֵיב אותם לדַווח על הקמת הנאמנות ועל שינויים בבעלי הזכויות בה, אם ישנם.
• נאמן ישראלי החייב בדוח שנתי למס הכנסה יצרף בכל שנה לדוח השנתי שלו דיווח לגבי היחידים שהם בעלי הַשליטה הסופיים בנכסי הנאמנות, לפי ההגדרות של "זכות שביושר" בהמלצות הבין-לאומיות, המתאימות להגדרה של "בעל שליטה" הקבועה בסעיף 135ב לפקודה.
• ביטול הפטוֹר מדיווח (שבסעיפים 134ב ו-135(1)(ב) לפקודה) לגבי מי שהיה לתושב ישראל לראשונה ("עולה חדש") ותושב חוזר ותיק.
  עם זאת, אין בתיקון כדי לבטל או לצמצם את הפטוֹר ממס לעולה חדש ולתושב חוזר ותיק אשר ימשיך להינתן על-פי ההוראות הקיימות. כמו-כן, אין בתיקון כדי לחיֵיב דיווח במהלך שנת ההסתגלות לפי סעיף 14(ב) לפקודה.*
  * אולם, במסגרת התיקון נקבעו מספר תיקונים טכניים הנדרשים בעקבות השינוי שנעשה לגבי חברת משלח יד זרה בתיקון 198 וכן בְּשל השינויים הנכללים בתיקון לגבי הודעה על שינוי סוג של נאמנות, אשר יבהירו כי גם לצורך סעיפים אלה שנת ההסתגלות כאמור תבוא במניין התקופה.
• תיקון סעיף 131 לפקודת מס הכנסה הקובע חובת הגשת דוח שנתי על-ידי מי שהוא נישום בישראל ובכלל זאת נוספו לפרטים הנדרשים במסגרת חובת הגשת הדוח השנתי לפי סעיף 131 לפקודה שמגיש חבר-בני-אדם חובת דיווח על פרטי בעלי הַשליטה בחֶבֶר המדַווח ועל תושבוּת המס שלהם. באופן דומה, נקבע שגם נאמן החייב בהגשת דוח שנתי ידַווח במסגרת הדוח השנתי על בעלי הַשליטה בנאמנות.
  בנוסף, שר האוצר הוסמך לקבוע בתקנות הוראות לעניין זיהוי בעל הזכות שביושר, והוראות בעניין רישום, תיעוד, שמירת מסמכים וניהול רישומים לגבי פרטי הזיהוי כאמור. 
• פקיד-השומה יהיה רשאי לדרוש דוח באופן פרטני מחבר-בני-אדם שהַשליטה על עסקיו וניהולם מופעלים בידי עולה חדש או תושב חוזר ותיק* ולשם הגשת הדיווח כאמור יקיים אותו חֶבר תיעוד בהתאם לעקרונות חשבונאיים מקובלים.
  * אין בתיקון כדי לחיֵיב חבר-בני-אדם כאמור, שבעליו הוא עולה חדש או תושב חוזר ותיק, בתשלום מס על הכנסותיו מחוץ לישראל או בהגשת דיווח שנתי בכל שנה (כפי שמגיש חבר-בני-אדם כאמור שהַשליטה על עסקיו וניהולם מופעלים בישראל על-ידי מי שהוא לא תושב חוזר ותיק או עולה חדש).
• רשות המסים תהיה רשאית לפְנות למוסד פיננסי ולקבל את פרטי הזיהוי של בעל החשבון, שהגיעו לידיו לפי פרק ג' לחוק איסור הלבנת הון, במהלך עבודתו, ובכלל זה את פרטי בעלי הַשליטה בחשבון כהגדרתם בחוק איסור הלבנת הון, לצורך חילופי מידע בהתאם להסכם בין־לאומי לפי סעיפים 214א עד 214ג לפקודה, המהווים את המסגרת המשפטית בעניין זה. מידע כאמור יהיה ניתן להעביר רק לצורך יישום הסכם בין־לאומי כאמור ולא לצורך אכיפת דיני המס בישראל והעברתו תהיה בהתאם לבקשה בכתב שהגישה רשות מס במדינה זרה ביחס למקבל החשבון שלגביו נדרש המידע.
  ניתן יהיה להעביר פרטי זיהוי של מקבל שירות לפי פרק ג' לחוק איסור הלבנת הון, גם כשרשות המסים אינה רשאית לדרוש את המידע הזה לצורך עריכת שומות ולצורך אכיפת דיני המס בישראל; וכי מנהל רשות המסים לא ישתמש במידע שהוא פרטי זיהוי של מקבל שירות לפי פרק ג' לחוק איסור הלבנת הון, למעט לצורך העברתו לרשות מס במדינה זרה בהתאם להסכם בין־לאומי.
• תיקון חוק איסור הלבנת הון כך שגופים פיננסיים שחלות לגביהם חובות לפי אותו חוק יהיו רשאים להעביר פרטי זיהוי של מקבל שירות כאמור למנהל רשות המסים בישראל לצורך העברתו לרשות מס זרה בהתאם להסכם בין־לאומי. מידע כאמור יועבר ובלבד שהוא דרוש לצורך יישום הסכם בין-לאומי כאמור בהתאם לבקשה בכתב שהגישה רשות המס במדינה זרה ביחס למקבל השירות שלגביו נדרש המידע.

התיקונים בדבר חובות הדיווח לגבי מי שהיה לתושב ישראל לראשונה או מי שהיה לתושב חוזר ותיק, יחולו רק לגבי תושבים כאמור שהפכו לתושבי ישראל הָחל מיום 1.1.2026 ואילך.
לעומת זאת, לגבי חובת הגשת דוח לפי סעיף 131 לפקודה עם פרטי בעלי הַשליטה, נקבע, כי זו תחול על דוח שיש להגישו לשנת-המס 2025 ואילך.
ואילו לגבי נאמנויות שאינן חייבות בדיווח לפי סעיף 131 לפקודה, שהיו קיימות לפני יום 7.4.2024, נקבע שאֵלו תחויבנה בהגשת הודעה על פרטי בעלי הַשליטה ותושבוּת המס שלהם בתוך 120 ימים מיום 1.1.2026.