פיצוי בגין ויתור על זכות תביעה – האם תקבול הוני?
פורסם פסק-הדין של בית-המשפט המחוזי בתל-אביב בעניין רוית רבקה ברניב ואבי צבי.
המערערים הֵחלו לעבוד בחברת נטוויז'ן בע"מ ("החברה") בשנת 2000.
המערערת כיהנה כמנכ"לית החברה מחודש מרץ 2001 ועד לחודש מרץ 2007. ואילו המערער שימש בתפקיד סמנכ"ל לקוחות בחברה ומשנה למנכ"לית הָחל מחודש אוקטובר 2000 ועד לפרישתו בחודש מאי 2007.
בד בבד עם מינויָם של המערערים למשרות ניהול בחברה, נחתמו עימם הסכמי העֲסָקָה ("הסכמי ההעסקה").
בהסכמי ההעסקה נקבע, כי כל אחד מהמערערים יהיה זכאי לקבל מענק מיזוג במקרה של מכירה או מיזוג של החברה, וזאת בשיעור 2% מעליית שווי החברה מעל שווי של 54 מיליון דולר.
בשנת 2006 התמזגה החברה עם חברות ברק וגלובקול.
המערערים טענו, כי בְּשל עסקת המיזוג הם היו זכאים, כל אחד למענק בסך של כ-1.54 מיליון דולר ("מענק המיזוג").
עוד טענו המערערים, כי בשנת 2006 החליטה החברה להקצות להם אופציות באמצעות נאמן במסלול רווח הון לפי סעיף 102(ב)(2) לפקודה.
בחודש ינואר 2008 הגישו המערערים תביעה נגד החברה בבית הדין האזורי לעבודה, במסגרתו תבעה המערערת מהחברה סכום של 9,639,245 ש"ח והמערער תבע סכום של 8,448,584 ש"ח ("התביעה"). במסגרת התביעה, טענו המערערים, כי החברה אינה מכבדת את התחייבותה לשלם להם את מענק המיזוג וכן להקצות להם את האופציות הנוספות למניות החברה. בנוסף, טענו המערערים, כי הם זכאים לתנאים נלווים לשכר לתקופת ההודעה המוקדמת ולתקופת ההסתגלות.
בחודש יוני 2011 חתמו המערערים עם החברה על הסכם גישור/פשרה ("הסכם הפשרה") אשר קיבל תוקף של פסק-דין.
בהסכם הפשרה נקבע, כי החברה תשלם למערערת סכום של 4,200,000 ש"ח ולמערער סך של 3,700,000 ש"ח "בגין וויתור על זכויות בגין שינוי מבני ומיזוג וויתור על זכות התביעה בגין אי מתן האופציות". בנוסף, שולם למערערת סכום של 60,000 ש"ח ולמערער סכום של 40,000 ש"ח בקשר עם מכלוֹל התנאים הסוציאליים המגיעים להם בגין תקופת ההודעה המוקדמת ובגין תקופת ההסתגלות (הפיצוי בגין רכיב זה שולם למערערים במסגרת תלוש השכר ונוכה ממנו מס בהתאם לתקנות ניכוי מס במקור משכר). כן הסכימו הצדדים, במסגרת הסכם הפשרה, כי החברה תישא בהוצאת שכר טרחת המומחה הכלכלי מטעם המערערים ובשכר טרחת עורכי דינם.
המערערים הגישו בחודש יולי 2012 את הדוחות השנתיים לשנת 2011 ובהם דיווחו על הכנסתם מהתשלומים (4,200,000 ש"ח ו- 3,700,000 ש"ח) כחייבת במס רווחי הון בשיעור הקבוע בסעיף 91(ב)(1) לפקודה (20%).
המשיב (פקיד-שומה תל-אביב 1) לא קיבל את סיווג התשלומים כרווח הון והוציא למערערים שומות בצו לשנת-המס 2011 לפיהן התשלומים חייבים במס שולי לפי סעיף 2(2) לפקודה, ולחלופין, קבע כי יש לסַווגם כמענק פרישה לפי סעיף 9(7א) לפקודה החייב במס שולי. לחילופי חילופין, וככל שייקבע כי התשלומים הם הכנסה הונית, טען המשיב, כי יש לחשב את המס החָל על המערערים באופן "ליניארי" הָחל ממועד תחילת העֲסקתם של המערערים בחברה. מכאן הערעור.
בראשית הדברים התייחסה השופטת סרוסי לפסקי-הדין של בית-המשפט העליון בעניין חיים ניסים (ע"א 2640/11) ובעניין יוסף ברנע (ע"א 5083/13), תוך שהוא מציינת כי רק במקרים חריגים ומיוחדים ניתן יהיה לסוַוג תשלום המשולם ממעביד לעובדו כרווח הון וכך יהיה רק אם יעלה בידי העובד לשכנע כי התשלום שקיבל ממעבידו אינו תחליף או מסווה להכנסת עבודה. עוד ציינה השופטת סרוסי, כי הנטל המוטל על העובד בענייין זה הוא נטל כבד מהרגיל, לא רק משום הכלל הרגיל לפיו נטל הראיה בערעורי מס מוטל על המערער, אלא משום שעליו לסתור את החזקה "החזקה" שנקבעה בעניין ברנע ולשכנע כי התשלום ששולם לו ממעבידו אינו מסווה להכנסת עבודה.
לאחר מכן, נדרשה השופטת לשאלת סיוּוגו של פיצוי לפי דיני המס וקבעה, כי הסיווג כאמור ייעשה באופן דו-שלבי: תחילה יש לאתֵר מהי אותה פרצה שבא הפיצוי למלא; ולאחר מכן יש לבדוק מה הסיווג הנכון של אותה פירצה לצורכי מס, כאשר מסיוּוגה של הפרצה ייגזר ממילא גם סיוּוגו של הפיצוי הנבחן.
לגופו של עניין, קבעה השופטת סרוסי, כי הפיצוי בגין ויתור המערערים על זכות התביעה בגין מענק המיזוג, יהא סכומו אשר יהא, מהווה הכנסת עבודה בידי המערערים והם יחויבו בגינו בשיעור המס השולי החָל עליהם לפי סעיף 121 לפקודה.
באשר לפיצוי בגין האופציות, קבעה השופטת סרוסי, כי מהראיות שהוצגו בפניה עולה שהמערערים לא היו זכאים להקצאה של אופציות במסלול רווח הון; ומשלא ניתן לאתֵר "פירצה" בגין רכיב אופציות במסלול הוני, על כורחך אתה אומר כי הפיצוי ששולם למערערים אינו בגֶדר רווח הון אלא הכנסה פירותית החייבת במס שולי. השופטת סרוסי הוסיפה וציינה, הגם שלמעלה מן הצורך, כי גם בהיבט החישובי אין כל בסיס לדרך בה כימתו המערערים את שווי רכיב האופציות (וראו לעניין זה סעיפים 71-64 לפסק-הדין).
השופטת סרוסי המשיכה ונדרשה (וגם זאת למעלה מן הצורך) לטענת המשיב, כי גם אם היה מקום לראות בפיצוי ככולל את רכיב האופציות הנוספות (כלומר, בית-המשפט היה משתכנע בקיומה של "פירצת האופציות הנוספות"), עדיין סיוּוגה של פירצה זו היה פירותי ולא הוני, וזאת מהטעם שלא הוכח כי נתקיימו התנאים המנויים לחבות מס הונית בסעיף 102(ב)(2) לפקודה (ובכלל זאת לא הוכח מינויו של נאמן, הפקדת האופציות בידו, החזקת האופציות עד "תום התקופה" וכו'). השופטת סרוסי דחתה טענה זו וקבעה, כי יש בה מחוֹסר ההגינות, שכּן כשנדרשים אנו לבחינת סיוּוגו של פיצוי, יהיה זה תמיד בסיטואציה בה העובד לא קיבל את האופציות ולכן אנו מדמים הענקה תיאורטית של האופציות ואך ברור הוא שהתנאים הרלבנטיים לא מתקיימים. עוד קבעה השופטת סרוסי, כי ניתן בהחלט להניח, בהשאלה מדוקטרינת תקינוּת המעשה המינהלי, את חזקת תקינוּת החזקת האופציות בידי הנאמן עד תום התקופה.
לאור מסקנותיה, לא ראתה השופטת סרוסי צורך לדון בטענותיו החלופיות של המשיב.